Efeitos da MP nº 75 sobre os processos de compensação em trâmite na SRF
Em virtude da recente edição da regra inserta no art. 4º, I e II, e §§ 1º e 2º da Medida Provisória nº 75, de 24 de outubro de 2002, mister se faz que os contribuintes atentem especificamente para os efeitos de tal norma sobre os pedidos de restituição de crédito tributário cumulada com compensação, apresentados à Secretaria da Receita Federal - SRF e ainda em fase de julgamento.
terça-feira, 3 de dezembro de 2002
Atualizado em 1 de abril de 2003 11:49
Efeitos da MP nº 75 sobre os processos de compensação em trâmite na Secretaria da Receita Federal
Aldemir Ferreira de Paula Augusto
Celso Luiz de Oliveira*
Em virtude da recente edição da regra inserta no art. 4º, I e II, e §§ 1º e 2º da Medida Provisória nº 75, de 24 de outubro de 2002, mister se faz que os contribuintes atentem especificamente para os efeitos de tal norma sobre os pedidos de restituição de crédito tributário cumulada com compensação, apresentados à Secretaria da Receita Federal - SRF e ainda em fase de julgamento, os quais tiveram por base a redação anterior da Lei nº 9.430/96, do Decreto nº 2.348/97, bem assim como a dicção da Instrução Normativa SRF nº 021/97, com alterações da IN SRF nº 073/97.
O artigo citado da MP nº 75/2002 traz a seguinte disposição:
Art. 4º Para fins do disposto no art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, o prazo para homologação da compensação efetuada será de cinco anos, contado:
I - da data da entrega da declaração, na hipótese do § 1º do mencionado artigo;
II - de 1º de outubro de 2002, na hipótese do § 4º do mencionado artigo.
§ 1º Na hipótese do inciso II do
caput, o sujeito passivo que possuir pedido de compensação pendente de apreciação pela autoridade administrativa, em 30 de setembro de 2002, poderá requerer a sua desistência até 11 de novembro de 2002.§ 2º A não-desistência de que trata o § 1º implica, em relação ao débito confessado no pedido original, imediata sujeição ao disposto no inciso II do
caput, para efeitos da condição resolutória de que trata o § 2º do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996.§ 3º Não homologada a compensação, a autoridade administrativa, ressalvado o disposto no art. 3, deverá cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de trinta dias da ciência da intimação, o pagamento dos valores compensados indevidamente.
§ 4º É facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no § 3º, contado da data da ciência do ato que não homologar a compensação do débito, apresentar manifestação de inconformidade contra o não-reconhecimento de seu direito creditório.
§ 5º A manifestação de inconformidade referida no § 4º tem o mesmo rito processual e todos os efeitos da impugnação de que trata o Decreto nº 70.235, de março de 1972.
§ 6º Omissis.
Assim, neste trabalho, debateremos os efeitos que tais novas regras trazidas por esta legislação ainda provisória, poderão produzir nos processos administrativos relativoa as pedido de restituição de tributos pagos indevidamente e a maior, através de compensação com débitos vincendos dos mesmos ou de outros tributos arrecadados pelo mesmo órgão argentário (SRF).
Primeiramente, vale ressaltar que os parágrafos do art. 74 da Lei nº 9.430/96, citados no art. 4º da MP nº 75/2002, são oriundos de modificação legislativa ocorrida com a edição da MP nº 66/2002, a qual ainda não foi apreciada pelo Congresso Nacional até esta data (02/12/2002). Observe-se as modificações promovidas pela MP 66/2002:
Art. 49. O art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação:
"Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.
§ 1º A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados.
§ 2º A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.
§ 3º Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição, não poderão ser objeto de compensação:
a) o saldo a restituir apurado na Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa Física;
b) os débitos relativos a tributos e contribuições devidos no registro da Declaração de Importação.
§ 4º Os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade administrativa serão considerados declaração de compensação, desde o seu protocolo, para os efeitos previstos neste artigo.
§ 5º A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo.
§ 6º Para os fins do disposto neste artigo, é vedada a exigência do atendimento das condições a que se referem o art. 195, § 3, da Constituição Federal, art. 27, alínea "a", da Lei nº 8.036, de 11 de maio de 1990, art. 60 da Lei nº 9.069, de 29 de junho de 1995, e quaisquer outras que sejam aplicáveis tão-somente às hipóteses de reconhecimento de isenções e de concessão de incentivo ou benefício fiscal." (NR)
Assim, o art. 74 da Lei nº 9.430/96 foi modificado estabelecendo um procedimento, na generalidade, mais benéfico ao contribuinte, na medida que com a redação anterior só era possível a compensação quando precedida de requerimento prévio do contribuinte (30 dias, conforme INs SRF nºs 080/96 e 093/2001), sendo agora que a compensação é indubitavelmente realizada de mote próprio pelo contribuinte, simplesmente pela entrega de uma declaração de compensação, na qual se esmiuça a origem do crédito e os débitos a serem compensados.
Além disso, anteriormente a Receita Federal discutia se o que chamava de "manifestação de inconformidade" do contribuinte, quando a autoridade glosava o crédito aproveitado no processo de restituição cumulado com compensação, tinha a mesma natureza jurídica da impugnação de decisão em lançamento de ofício de crédito tributário, previsto no Processo Administrativo Fiscal (Decreto nº 70.235/72).
Isto era relevante, na medida que em não poucas vezes os órgãos argentários entendiam que a "manifestação de inconformidade" era diferente da impugnação de lançamento, prevista no art. 14 e seguintes do Decreto nº 70.235/72, norma federal que disciplina o devido processo administrativo. Com esse argumento, determinavam a imediata cobrança dos valores de compensação glosada, sob o argumento de que a dita "manifestação de inconformidade" não se submetia à regra do art. 151, III do Código Tributário Nacional - CTN, inclusive negando a emissão de CPD-EN, prevista no art. 206 do mesmo CTN.
Portanto, agora, com a edição da MP nº 66/2002 e da MP nº 75/2002, as regras ficaram bastante claras:
1 - o contribuinte pode compensar os créditos que apurar contra a Fazenda Nacional com débitos do mesmo ou de outros tributos administrados por aquele órgão;
2 - a compensação se efetua pela simples entrega de um formulário de declaração de compensação;
3 - os pedidos de compensação anteriores são considerados declaração de compensação, ou seja, com as mesmas características procedimentais, inclusive quanto a prazo decadencial e inconformidade, com todos os seus efeitos jurídicos (submete-se ao art. 151, III do CTN).
4 - estabeleceu-se que a compensação ocorrida de tal forma se submete à regra do art. 150 do CTN, ou seja, é extintiva do crédito sob condição resolutiva de homologação pelo Fisco, no prazo máximo de 5 anos.
5 - que a manifestação de inconformidade com eventual decisão de indeferimento da compensação, no prazo legal (30 dias - art. 4º, § 4º), suspende o crédito discutido, possibilitando a obtenção de CPD-EN pelo contribuinte até o julgamento final do pedido junto ao Conselho de Contribuintes, tudo conforme conjunção dos arts. 151, III e 206 do CTN com o art. 14 do Decreto nº 70.235/72.
Vendo-se isso, no geral, constata-se que as regras da MP nº 75/2002 foram positivas para os contribuintes. A exceção de tal beneficiência se encontra no inciso II do caput do art. 4º, que estabelece que a condição resolutória de ulterior homologação no prazo de cinco anos, no caso de pedidos de compensação anteriores à nova regra, deve ser contada a partir de 1º de outubro de 2002.
Ou seja, a regra do art. 4º, II da MP nº 75/2002 estabeleceu em verdade um novo prazo decadencial para homologação dos créditos tributários compensados anteriormente à sua edição, diferente daquele prazo previsto expressamente no art. 150, § 4º do CTN, que reza:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
§ 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória de ulterior homologação do lançamento.
(...)
§ 4º Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
Nos termos acima mencionados do art. 150, § 4º do CTN, diversas situações podem surgir caso se tenha ingressado com determinado pedido de compensação, que é uma das formas de "pagamento", lato sensu, de tributo:
1 - se o Fisco se manifestar em consonância com o crédito compensável, no prazo de 5 anos contados desde a ocorrência do fato gerador, tem-se a extinção do valor do débito indicado pelo contribuinte, no que se chama de homologação expressa, nos termos do caput. Ou seja, cessa a discussão sobre a liceidade do crédito, restando à Fazenda, ainda dentro do prazo de 5 anos desde o fato gerador, lançar de ofício eventual diferença do débito, que não tenha sido objeto de compensação;
2 - se a Fazenda não se manifestar em cinco anos, ficando inerte, então o crédito é considerado lançado e, por ficção, subseqüentemente extinto em definitivo (a despeito de críticas de insignes do vulto de Paulo de Barros Carvalho contra esta construção legislativa), não mais podendo o Fisco vir a efetuar lançamento de ofício de valores que entenda indevidamente compensados. É o que ensina Misabel Abreu Machado Derzi, na atualição da obra Direito Tributário Brasileiro, de Aliomar Baleeiro, 11ª edição, Forense, Rio de Janeiro, 1999, páginas 832, 834 e 835:
(...)
O Código Tributário Nacional, partindo do pressuposto correto de que lançamento é ato privativo da Administração Pública (art. 142), não adotou a a expressão comumente utilizada pela legislação e doutrina de outros países (autoaccertamento para os italianos ou autoliquidación para os espenhóis) - autolançamento - para designar a espécie de lançamento prevista no art. 150. Somente é lançamento, no sentido técnico-jurídico, o ato jurídico emanado da Administração. Particular não pratica ato administrativo, não lança tributo, por isso mesmo inteiramente cabível a terminologia legal: lançamento por homologação.
(...)
Ora, no caso de homologação tácita, pela qual se aperfeiçoa o lançamento, o CTN estabelece expressamente prazo dentro do qual se deve considerar homologado o pagamento, prazo que corre contra os interesses fazendários, conforme § 4º do art. 150 em análise. A conseqüência - homologação tácita, extintiva do crédito - ao transcurso in albis do prazo previsto para a homologação expressa do pagamento está igualmente nele consignada. (...)
O prazo para homologação do pagamento, em regra, é de cinco anos, contados a partir da data da ocorrência do fato gerador da obrigação. Portanto, a forma de contagem é diferente daquela estabelecida no art. 173, própria para os demais procedimentos, inerentes ao lançamento com base em declaração ou de ofício. Trata-se de prazo mais curto, menos favorável à Administração, em razão de ter o contribuinte cumprido com seu dever tributário e realizado o pagamento do tributo.
3 - se a Fazenda manifestar-se contra o direito de crédito do contribuinte, o que afasta a compensação - que é uma forma de "pagamento" lato sensu, e como o lançamento por homologação pressupõe que tenha ocorrido o pagamento do valor do crédito, em tese não há o dito "lançamento por homologação", sendo que deveria o Fisco efetuar lançamento de ofício no prazo decadencial de cinco anos contados na forma do art. 173, I do CTN (cinco anos contados do primeiro dia do exercício seguinte). Observe-se novamente Misabel Derzi na obra já citada, desta feita página 913:
(...)
A inexistência de pagamento de tributo que deveria ter sido lançado por homologação, ou a prática de dolo, fraude ou simulação por parte do sujeito passivo ensejam a prática do lançamento de ofício ou revisão de ofício, previsto no art. 149. Inaplicável se torna então a forma de contagem disciplinada no art. 150, § 4º, própria para homologação tácita do pagamento, se existente. Ao lançamento de ofício aplica-se a regra geral do prazo decadencial de cinco anos e a forma de contagem fixada no art. 173 do mesmo Código.
Assim, neste último caso, o que ocorre é que a Fazenda ao indeferir os pedidos de compensação dos contribuintes, deveria realizar lançamento de ofício dos valores que entenda como não tendo ocorrida a compensação, na forma da regra geral do art. 149 do CTN. Ou seja, o lançamento que deveria ser, no dizer de Aliomar Baleeiro, na mesma obra citada, página 829, "ato completo e acabado nos cinco anos".
Mas, em virtude das próprias características de morosidade do Fisco, em diversos casos este não tem realizado o lançamento de ofício quando indefere pleito compensatório, o que implica, em cinco anos contados do primeiro dia do exercício seguinte, em extinção definitiva do crédito tributário que poderia ter sido contituído de ofício. Ou seja, como o prazo de constituir o crédito tributário é decadencial, então há a perda do próprio direito material, do crédito em si mesmo.
Neste ponto, vale salientar que o próprio Superior Tribunal de Justiça tem reiteradamente entendido que pedido de compensação indeferido não é lançamento de crédito tributário, conforme segue:
RESP 330519 / RS ; RECURSO ESPECIAL2001/0090811-1 Fonte DJ DATA:25/03/2002 PG:00190
Relator Min. LUIZ FUX
Ementa
TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA - CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA INCIDENTE SOBRE A REMUNERAÇÃO PAGA AOS EMPRESÁRIOS E AUTÔNOMOS - FORNECIMENTO DE CERTIDÃO NEGATIVA DE DÉBITO - POSSIBILIDADE - PRECEDENTES.
Tratando-se de tributo cuja legislação tributária atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o seu pagamento sem o prévio exame da autoridade administrativa, a teor do disposto no artigo 150 do Código Tributário Nacional, só se configura definitivamente o crédito tributário após a homologação do pagamento realizado, ou, conforme o caso, da compensação efetivada, quando então poderá o Fisco, em constatando alguma diferença a menor, ou, se inexistente o pagamento, proceder ao lançamento de ofício dessa diferença ou do débito total.
Havendo antes do lançamento tão-somente uma obrigação fiscal, despida de exigibilidade, não há cogitar de débito. Inexistindo o
crédito tributário constituído, o contribuinte tem direito à certidão negativa de débito. Raciocínio inverso implica violação da cláusula pétrea do devido processo legal, porquanto sem obediência do rito administrativo adequado, impõe, por via oblíqua, um débito, sem lançamento e sem inscrição na dívida ativa; mercê de afrontar o direito constitucional de certidão. Inexistindo o débito lançado ou inscrito, é dever da administração cumprir o sumo postulado constitucional do direito de certidão que se sobrepõe às meras especulações da autoridade administrativa. Dispondo a administração de meios para contrapor-se ao lançamento por homologação, deve constituir o crédito tributário de imediato uma vez que a dívida não se presume.Recurso desprovido.
Assim, em verdade, o art. 4º, II da MP nº 75/2002 buscou um meio de livrar o Fisco das consequências de sua inércia em não lançar os créditos tributários objetos de compensação com créditos do contribuinte que tenha indeferido, dentro do prazo decadencial previsto no art. 173 do CTN.
Portanto, o resultado disto é a reabertura do prazo de decadência previsto no art. 173 do CTN, para os contribuintes que tenham pedidos de compensação em trâmite e indeferidos nas instâncias inferiores, podendo a Fazenda constituir o que entender serem créditos de tributos sem "pagamento".
A partir deste ponto, é preciso estabelecer qual o papel do CTN no ordenamento jurídico pátrio desde a edição da Constituição de 1988. Para responder, invoca-se o seguinte julgado do STJ:
(...)O CTN foi recepcionado pela C. Federal como Lei Complementar, desfrutando de supremacia hierárquica relativamente as leis ordinárias. "
(Recurso Especial nº 140172/SP - 1ª T do STJ. Rel .Min. Demócrito Reinaldo. j. 07.11.98 - DJ. 15.12.98)
Ou seja, o CTN é a lei complementar tributária prevista na Constituição Federal de 1988, a qual disciplina com superioridade hierárquica em relação às leis ordinárias diversos institutos de direito tributário, entre eles os prazos decadenciais. Neste sentido, observe-se a clareza do art. 146, III, 'b' da Constituição:
Art. 146. Cabe à lei complementar:
(...)
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
(...)
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
Assim, nos exatos termos da Constituição, é o CTN que detém competência para determinar prazos decadenciais em direito tributário, como aqueles previstos em seus arts. 150, § 4º e 173. Lei ordinária não pode dispor diferente, sob pena de afronta à própria Carta Magna, em seu art. 146, III, 'b'. É o que pensa o próprio Aliomar Baleeiro, na obra diversas vezes anteriormente citada, desta feita na página 829, comentando o art. 150, § 4º do CTN:
O direito de o Fisco rever o lançamento do sujeito passivo e, em conseqüência, exigir diferença ou suplementação do tributo, ou, ainda, aplicar penalidade, salvo caso de dolo, fraude ou simulação, caduca em cinco anos, reservado à lei do Poder tributante fixar outro prazo menor.
Com isso, fica claro que a MP nº 75/2002, a qual tem força de lei ordinária, nos termos do art. 62 da Constituição, jamais poderia ter dilargado o prazo decadencial previsto no CTN, arts. 150 e 173. Poderia até ter diminuído aquele prazo, nunca aumentado, como assinalou Baleeiro em sua obra.
Assim, diante dessa ilegalidade perpetrada pelo Poder Executivo ao adotar a MP nº 75/2002 invadindo a esfera de competência da lei complementar prevista no art. 146 da Constituição, tem-se que é absolutamente plausível a possibilidade de os contribuintes questionarem judicialmente tal norma ilícita, de forma a proteger seus hígidos interesses nos processos administrativos em trâmite na SRF e que datem mais de cinco anos, contados na forma dos arts. 150, § 4º ou 173 do CTN, sem o correspondente lançamento. Tal argüição pode ser realizada:
1 - de forma reativa: caso sejam lançados tributos com base no prazo da MP 75/2002, art, 4º, II, questionar tal ilicitude nos processos judiciais gerados por tais lançamentos (anulatória de débito, embargos à execução, etc.);
2 - de forma pró-ativa: antecipando-se ao procedimento ilícito do Fisco, através de mandado de segurança preventivo, pleiteando a declaração de inconstitucionalidade da norma absurda da MP nº 75/2002, art. 4º, II, norma legal de efeitos concretos, passível de ataque pela via do writ.
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* Advogado em Fortaleza e Recife, respectivamente, ambos do escritório De Rosa, Siqueira, Almeida, Mello, Barros, Barreto e Advogados Associados
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