Ilegalidade das limitações para dedução do PAT no Imposto de Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ

O PAT - Programa de Alimentação do Trabalhador, inicialmente regulamentado pelo decreto 5/91, que alterou a lei 6.321/76, oferece benefícios fiscais às empresas que implementam programas de alimentação para seus empregados. Esse programa, permite à pessoa jurídica o direito a deduzir do IRPJ - Imposto de Renda o dobro das despesas relacionadas ao programa. 

De acordo com a redação dada pela lei 9.532/97, que alterou o §2º do art. 1º da lei 6.321/76, a dedução do PAT no lucro tributável do IRPJ está limitada a 4% do valor do imposto de renda devido, podendo chegar a 10% quando acumulada com a dedução de que trata a lei 6.297/75.  

Contudo, recentes atos infralegais como decretos e instruções normativas, têm imposto restrições indevidas à dedução das despesas com o PAT no IRPJ . Tais restrições configuram violação ao princípio da legalidade, preceito cogente na seara tributária por disposição constitucional trazida no art. 150, inciso I, e nos art. 9º, inciso I e 97, incisos II e IV, §1º, ambos do CTN, haja vista tal alteração implicar em majoração do imposto de renda por meio de instrumento normativo inadequado. Além disso, tais atos também ofendem o princípio da hierarquia das normas e segurança jurídica.

Assim, em desalinho com a legislação e extrapolando o poder regulamentar, o poder Executivo editou a instrução normativa SRF 267/02, alterada pela instrução normativa RFB 1.187/11, bem como o decreto 10.854/21 recentemente editado.

Ocorre que, tais atos normativos regulamentares alteraram profundamente a forma de cálculo do benefício relativo ao PAT, na medida que estipulam o custo máximo de cada refeição a ser considerado para fins de dedução (IN SRF 267/02), bem como, restringem a aplicação relação aos valores despendidos para os trabalhadores e as parcelas do benefício (decreto 10.854/21), quando a legislação de regência do benefício não estabeleceu quaisquer limites aos gastos com o PAT. 

Fato é que os referidos atos que não possuem força de lei, assim, não poderiam restringir o benefício fiscal de dedução das despesas com o PAT em dobro, instituído pela lei 6.321/76, por extrapolarem o poder regulamentar e violarem o princípio da estrita legalidade.

A instrução normativa SRF 267/02, alterada pela instrução normativa RFB 1.187/11, impôs limite diverso daquele já estabelecido em lei, ao dispor que "o benefício fica limitado ao valor da aplicação do imposto sobre o resultado da multiplicação do número de refeições fornecidas no período de apuração pelo valor de R$1,99 (um real e noventa e nove centavos), correspondente a oitenta por cento do custo máximo da refeição de R$2,49 (dois reais e quarenta e nove centavos)".

É possível afirmar que a instrução normativa 267/02 e alterações, na verdade prescreveram aumento do imposto, pois estabeleceram limite máximo de apropriação do custo por refeição, diminuindo o valor das despesas correspondentes ao exato custo despendido pelo empregador com refeições ofertadas aos seus empregados, conforme expressamente definido em lei.

Nesta toada, o STJ é uníssono em afirmar a necessidade de afastar o preço máximo por refeição para cálculo do benefício, eis que as normas que o estabelecem infringem a legalidade (REsp 1.217.646/RS).

Adicionalmente, o decreto 10.854/21, em seu art. 186, impôs restrição ao aludido incentivo fiscal, limitando-o com base nos valores despendidos para os trabalhadores que recebem até cinco salários-mínimos e, também, nas parcelas do benefício que corresponder ao valor de, no máximo, um salário-mínimo. 

Ocorre que, as aludidas leis não estabeleceram qualquer restrição quanto a quantidade de salários-mínimos que cada trabalhador recebe, tampouco acerca da abrangência da parcela do benefício correspondente ao valor de, no máximo, um salário-mínimo, de modo que a dedução independe destes critérios que forma instituídos em desconformidade com a legislação. 

Portanto, insta ressaltar que a redação do art. 645, §1º, do decreto 9.580/18 atribuída pelo decreto 10.854/21 impôs à pessoa jurídica limites à fruição do incentivo fiscal instituído pela lei 6.321/76 sem, contudo, qualquer amparo nesta norma, vindo a extrapolar as prescrições legais.

É neste sentido que, em recente decisão, a 2ª turma do STJ, nos autos do REsp 2.088.361/CE, concluiu pela ilegalidade do art. 186 do decreto 10.854/21. 

Nos autos do REsp 2.088.361, apreciado pelo STJ, debateu-se a legalidade das alterações promovidas pelo decreto 10.854/21, sendo reconhecido que o decreto extrapolou sua função regulamentar, contrariando os princípios da estrita legalidade e da hierarquia das leis, e assegurou ao contribuinte o direito à dedução das despesas do PAT nos termos da lei 6.321/76, sem a aplicação da restrição imposta pelo decreto.

Destaca-se, em que pese o entendimento do STJ ser favorável ao contribuinte, as referidas decisões que afastaram as limitações impostas por atos infralegais (IN SRF 267/02 e decreto 10.854/21) não possuem efeitos vinculante e "erga omines", portanto, cabe ao contribuinte acionar o poder judiciário para afastar tais atos ilegais e recuperar o indébito fiscal recolhido indevidamente nos últimos 05 anos.