Exclusão do PIS/Cofins: ICMS pago vs. ICMS destacado

Em 13/10/18, foi publicada a solução de consulta interna (SCI) COSIT 13, que pretendeu regular o procedimento para o "cumprimento das decisões judiciais transitadas em julgado que versem sobre a exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, no regime cumulativo ou não cumulativo de apuração".

O ponto mais controvertido definido pela referida SCI foi que a quantia a ser excluída da base de cálculo do PIS e da Cofins seria "o valor mensal do ICMS a recolher", não podendo ser excluído, portanto, todo ICMS destacado nas notas fiscais de venda.

De acordo com a SCI, dois argumentos fundamentariam essa conclusão. São eles:

a)    "fundamentado em vasta doutrina e referenciando julgamentos do próprio Tribunal [STF], todos os votos vencedores contemplam o indicativo, a definição, de que o ICMS pago, o ICMS a recolher, é o que não deve compor a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, por não ter a natureza de receita, de faturamento"; e

b)    "na estrutura legal para a apuração do valor do ICMS a recolher mensalmente, não é o valor destacado de ICMS em cada nota fiscal de venda o quantum definitivo a ser recolhido, mas sim o valor calculado com base no confronto entre o somatório das notas fiscais de entradas (geradoras de crédito) e das notas fiscais de saídas (geradoras de débitos)", sendo certo que o destaque do ICMS constituiria mera indicação para fins de controle, tal como prevê o art. 13, § 1º, I, da lei complementar 87/96.

Em relação ao argumento descrito no item "a", de que o STF teria definido que o ICMS a ser excluído da base de cálculo do PIS e da Cofins seria aquele efetivamente pago, essa é, pura e simplesmente, uma flagrante falácia!

E para se constatar essa mentira, sequer é preciso consultar o acórdão exarado pelo STF nos autos do RE 574.706/PR, pois os trechos citados na própria SCI levam a essa conclusão. Vejamos.

Já no início do capítulo destinado aos fundamentos da SCI (p. 7), há a transcrição da ementa do acórdão prolatado pelo STF, que assim pontifica:

"(...)

3. Se o art. 3º, § 2º, inc. I, in fine, da lei 9.718/98 excluiu da base de cálculo daquelas contribuições sociais o ICMS transferido integralmente para os Estados, deve ser enfatizado que não há como se excluir a transferência parcial decorrente do regime de não cumulatividade em determinado momento da dinâmica das operações.

4. Recurso provido para excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da Cofins."

Mais à frente, nas p. 10/12, foi transcrito trecho do voto condutor da relatora do leading case, ministra Cármen Lúcia, de seguinte teor:

"(...)

Desse quadro é possível extrair que, conquanto nem todo o montante do ICMS seja imediatamente recolhido pelo contribuinte posicionado no meio da cadeia (distribuidor e comerciante), ou seja, parte do valor do ICMS destacado na 'fatura' é aproveitado pelo contribuinte para compensar com o montante do ICMS gerado na operação anterior, em algum momento, ainda que não exatamente no mesmo, ele será recolhido e não constitui receita do contribuinte, logo ainda que, contabilmente, seja escriturado, não guarda relação com a definição constitucional de faturamento para fins de apuração da base de cálculo das contribuições.

Portanto, ainda que não no mesmo momento, o valor do ICMS tem como destinatário fiscal a Fazenda Pública, para a qual será transferido.

(...)

Toda essa digressão sobre a forma de apuração do ICMS devido pelo contribuinte demonstra que o regime da não cumulatividade impõe concluir, embora se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do ICMS, TODO ELE, não se inclui na definição de faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal, pelo que não pode ele compor a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da Cofins.

Enfatize-se que o ICMS incide sobre todo o valor da operação, pelo que o regime de compensação importa na circunstância de, em algum momento da cadeia de operações, somente haver saldo a pagar do tributo se a venda for realizada em montante superior ao da aquisição e na medida dessa mais valia, ou seja, é indeterminável até se efetivar a operação, afastando-se, pois, da composição do custo, devendo ser excluído da base de cálculo da contribuição ao PIS e da Cofins.

Contudo, é inegável que o ICMS respeita a todo o processo e o contribuinte não inclui como receita ou faturamento o que ele haverá de repassar à Fazenda Pública."

Logo após (p. 13/14), há a transcrição do voto do ministro Luiz Fux, que se manifestou da seguinte forma:

"Aqui Vossa Excelência, então, encerra a questão ao assentar:

Se a norma exclui, da base de cálculo - essa é a ratio legis - daquelas contribuições sociais, o ICMS transferido integralmente para o Estados, deve ser enfatizado que não há como se excluir a transferência parcial decorrente do regime de não cumulatividade, em determinado momento, da dinâmica das operações.

(...)

Razão pela qual acompanho o voto de Vossa Excelência em todas as suas razões, como também na tese esposada."

Seguindo, na p. 14 foi transcrito o voto do ministro Ricardo Lewandowski, cuja conclusão foi a seguinte:

"Não me impressiona, com o devido acatamento, o argumento que foi manejado aqui hoje nesta Sessão de que o contribuinte teria uma disponibilidade momentânea, transitória, do valor a ser repassado pelo Estado, inclusive passível de aplicação no mercado financeiro. É que essa verba correspondente ao ICM é do Estado, sempre será do Estado e terá que um dia ser devolvida ao Estado; não ingressa jamais, insisto, no patrimônio do contribuinte.

Portanto, Senhora Presidente, louvando mais uma vez o voto de Vossa Excelência, o cuidado que Vossa Excelência teve em estudar uma matéria intrincada, difícil, eu acompanho integralmente o seu voto, dando provimento ao recurso e acolhendo a tese proposta por Vossa Excelência."

Também foram citados, nas p. 14/16, os votos dos ministros Marco Aurélio e Celso de Mello, que acompanharam integralmente o voto da ministra Cármen Lúcia.

Dito isso, o que se observa é que a SCI tentou, por um joguete de palavras pinçadas dos votos do ministros, sobretudo daqueles que foram vencidos na tese, formar um fundamento para reduzir os valores que os contribuintes têm a restituir após terem sido por mais de 20 anos coagidos a pagar o PIS e a Cofins por meio de uma sistemática absolutamente inconstitucional.

Cremos que essa atitude viola os princípios que devem nortear a Administração Pública, previstos do art. 37 da Constituição da República, sobretudo os da legalidade, moralidade e eficiência.

Estabelecida a premissa inafastável de que o STF concluiu pela exclusão do ICMS destacado da base de cálculo do PIS e da Cofins, há de se analisar o argumento da SCI no sentido de que a sistemática de créditos e débitos do ICMS resultaria na conclusão de que o imposto a ser excluído da base de cálculo das referidas contribuições é aquele efetivamente pago.  

Ora, sendo certo que o ICMS compõe a sua própria base de cálculo¹, cujo montante destacado nas notas fiscais de venda está embutido no preço e, consequentemente, integra a receita do contribuinte, não há dúvida de que toda essa quantia deve ser excluída da base de cálculo do PIS e da Cofins, sob pena de se cumprir a decisão do STF pela metade.

Com efeito, embora o art. 13, § 1º, I, da lei complementar 87/96, preconize que o destaque do ICMS constitui "mera indicação para fins de controle", deve ser observada a parte inicial do dispositivo, que determina que o cálculo do imposto é "por dentro", o que faz com que todo o ICMS destacado esteja embutido no preço e, por conseguinte, componha a receita da pessoa jurídica. 

Diante do exposto, não há dúvida de que o ICMS a ser excluído da base de cálculo do PIS e da Cofins é aquele destacado nas notas fiscais de venda, sendo certo que a SCI exarada pela Receita Federal do Brasil (RFB) afronta o posicionamento do STF e tem por intuito simplesmente reduzir os seus efeitos.

Aliás, a procedência da tese de que o ICMS não pode compor a base de cálculo do PIS e da Cofins foi admitida na própria SCI, conforme se infere do seguinte trecho extraído da p. 19:

"(...)

Sendo a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins determinada com base na receita mensal (na incidência não cumulativa), ou no faturamento mensal (na incidência cumulativa), acertado e harmonizado com a legislação, a doutrina e a estrutura tributária foi o entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal, na apreciação do recurso extraordinário 574.706/PR, de excluir da base de cálculo mensal das referidas contribuições a parcela do ICMS a recolher, correspondente a cada período de apuração mensal."

Lendo o trecho acima, a primeira pergunta que vem à cabeça é: Porque esse reconhecimento não veio há 20 anos?

Esse desespero da RFB e da Procuradoria da Fazenda Nacional (PFN) em reduzir os créditos dos contribuintes parece não se coadunar com as atitudes tomadas nos últimos 20 anos, pois:

a)      há tempos o STF possui entendimento, e a PFN sempre soube, de que o conceito constitucional de faturamento ou receita (que independe do contábil) exige ingresso financeiro definitivo, sendo certo que o ICMS é repassado aos Estados e ao Distrito Federal por força de lei;

b)     em sessão plenária realizada em 24.08.2006, ao julgar o RE 240.785, a maioria dos ministros do STF votou pela inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da Cofins, sendo certo que a PFN, utilizando uma manobra processual, ajuizou a ADC 18 para tentar fazer com que o placar fosse novamente zerado, de forma que a demora na conclusão do julgamento foi causada pela própria PFN, o que acabou, com o passar dos anos, aumentando os créditos dos contribuintes, que mês a mês efetuaram pagamentos indevidos; e

c)      quanto será que a União arrecadou com essa sistemática de tributação, considerando que nem todas as empresas ajuizaram ações e a restituição deve respeitar o prazo prescricional de 5 anos?; e

d)     a União deixou de realizar o provisionamento dos valores por pura irresponsabilidade, conforme bem ressaltou o Professor Fernando Facury Scaff em artigo publicado em 11/6/19².

Agora não adianta chorar!

Que isso sirva de lição para que os contribuintes não recebam outro tapa na cara como aquele dado pelo então deputado federal Francisco Dornelles, que, em entrevista dada ao Jornal Gazeta Mercantil em 9/4/87, assim afirmou: "Fui autor, e não fui preso, de vários tributos inconstitucionais, pois em época de emergência a gente cria mesmo". 

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1 Art. 13, § 1º, da lei complementar 87/96.

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*Bruno de Abreu Faria é sócio de Abreu, Freitas, Goulart & Santos - AFGS Advogados. 

*Rafael Alves dos Santos é advogado e contabilista, sócio de Abreu, Freitas, Goulart & Santos - AFGS Advogados.