Por que São Paulo radicalizou a tributação do ICMS sobre software a partir de 2016?

Vale relembrar, por oportuno, as motivações que levaram à implementação original daquele benefício, para tentarmos entender o que mudou desde então que possa ter justificado tal revogação.

Em setembro de 1992, o Estado de São Paulo estabeleceu a sistemática especial de tributação do ICMS sobre operações com programa para computador ('software'), personalizado ou não, na qual a base de cálculo equivale ao dobro do valor do seu suporte físico.

A medida, implementada pelo decreto 35.674/92, foi justificada à época "com fundamento no artigo 112 da lei 6.374/89, que autoriza o Poder Executivo a tomar providências fiscais que resguardem a competitividade da economia paulista (...) restabelecendo a igualdade de todo ao setor, em relação a Estados vizinhos". Naquela ocasião, também foi argumentado que essa medida atendia a sugestão do setor, preocupado com o estabelecimento de critério objetivo na sua adoção.

Tal norma constou tanto do Regulamento do ICMS (RICMS) aprovado pelo decreto 33.118/91 quanto daquele que o sucedeu, aprovado pelo decreto 45.490/00, estando válida há mais de 23 anos.

Destaque-se que essa regra de tributação sobreviveu inclusive ao ano de 2007, em que São Paulo retirou diversos incentivos fiscais do corpo do RICMS para tratá-los em decretos esparsos e, ainda que de maneira paliativa, "escondendo-os" de questionamentos por outros Estados. No caso da tributação sobre software, essa norma passou a constar do decreto 51.619/07, que inclusive contou com a mesmíssima justificativa que havia baseado o decreto 35.674/92.

Estando fresca ainda a recente revogação do citado decreto, ocorrida em 30 de setembro último, pode-se dizer que, decorridos tantos anos, o Fisco Estadual foi bem sucedido naquelas intenções que originaram a tributação do ICMS sobre o dobro do valor do suporte físico do software, tendo em vista que o critério adotado trouxe um efetivo diferencial, se comparado ao tratamento dado por alguns outros Estados à época, além de alcançar uma agradável (e cada vez mais rara) simplificação dos critérios de tributação, na medida em que a regra era válida para softwares personalizados ou não e não impactava significativamente a operação pretendida. A não incidência do ICMS no download de software, haja vista a ausência de um suporte físico, foi uma consequência natural desse conceito, aceita pela Consultoria Tributária da SEFAZ/SP.

Então, o que mudou em setembro de 2015, para justificar tal guinada? Deixemos de lado, por ora, a justificativa da diminuição da arrecadação tributária. A competitividade da economia paulista (via ampliação de investimentos e da oferta de empregos no Estado) deixou de ser um objetivo do Fisco paulista? O Governo Estadual abandonou a intenção de estabelecer um critério objetivo de tributação sobre as operações com software?

As respostas às questões acima ("SIM" para ambas) encontram-se na exposição de motivos do decreto revogador (61.522).

A uma, quando justifica a revogação com o objetivo de "adequar a tributação do ICMS incidente nas referidas operações à adotada em outras Unidades Federadas". Portanto, São Paulo deixou claro que o tempo daquela norma diferenciada para tributação de software acabou-se, passando a adotar o modelo mais agressivo possível, sob o argumento de que outros Estados já o faziam. Vale notar, contudo, que nem todos os Estados são tão agressivos nesse quesito, valendo mencionar, a título exemplificativo, dois vizinhos da região Sudeste: Minas Gerais e Rio de Janeiro. Enquanto Minas tributa o fornecimento de programa para computador exclusivo para uso do encomendante pelo valor do suporte físico e o destinado à comercialização pelo dobro do valor desse suporte, o Rio de Janeiro também tributa o software não personalizado pelo dobro do valor do suporte físico, mas não tributa o software personalizado adquirido via download, dentre outros.

A duas, porque a exposição de motivos também deixa claro que ficará na saudade o critério objetivo de tributação que São Paulo citou originalmente para basear a tributação pelo dobro do valor do suporte físico. Segundo a exposição de motivos do decreto revogador, "com a revogação a base de cálculo nas operações com programas de computador passa a ser o valor da operação, que inclui o valor do programa, do suporte informático e outros valores que forem cobrados do adquirente". Não há qualquer referência ao software personalizado ou semi-customizado (i.e., ignorando critérios definidos pelo STF no RE 176626) nem àquele objeto de download, só para ficar em dois pontos delicados que envolvem a tributação do software.

São Paulo deixa claro, assim, que não abrirá mão de nenhum centavo que tenha a mais leve relação com software e que a justificativa para a mudança do critério de tributação sobre o software teve, sim, cunho exclusivamente arrecadatório.

Assim, resta a eminência dessa nova exigência a partir de 1º/1/16, sendo recomendável que o contribuinte observe com cautela a natureza de suas operações envolvendo software, sabedor que já existem critérios definidos pela jurisprudência acerca de como o ICMS poderá tributar tais operações e que são extrapolados pela norma agressiva do Estado de São Paulo.