Reflexões iniciais

Tornou-se clássica a assertiva de que "duas coisas são certas na vida de um ser humano: morrer e pagar tributos"¹. E pagar tributos é algo reconhecido como um "dever fundamental", seja pela doutrina², seja pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal³ - STF. Do ponto de vista histórico, é costumeira a lembrança da passagem bíblica na qual Jesus fora cobrado pelo "imposto" de duas dracmas⁴. Contudo, há nesse último ponto um sério equívoco: a admissão da tributação como algo anterior à propriedade privada, isto é, algo que limitaria a propriedade. O erro, em outros termos, reside na presunção de que existiu tributação antes da cisão entre estado e propriedade⁵.

Liam Murphy e Thomas Nagel apontam, com grande acerto, que "a propriedade privada é uma convenção jurídica definida em parte pelo sistema tributário; logo, o sistema tributário não pode ser avaliado segundo seus efeitos sobre a propriedade privada, concebida como algo dotado de existência e validade independentes"⁶. E o que se depreende dessa premissa inicial? Que a avaliação da justiça em um sistema tributário não parte do tributo em si, mas do sistema de direito de propriedade viabilizado pela tributação.

Apenas parece óbvio. Nascemos e somos criados, no Brasil, em um contexto de diferenças econômicas e sociais (assim como a acumulação seletiva e ilimitada de propriedade por poucos) vistas como "naturais", algo que seria inerente à existência humana. Mas não se engane: a perpetuação desse sistema de desigualdade histórica e aparentemente intransponível não seria possível sem um sistema de tributação que, ao tempo em que extrai mais dos que menos podem - e também por isso - viabiliza aos mais favorecidos a acumulação de capital, transmitido às gerações futuras⁷.

É justamente por essa razão que se mostra necessário compreender a tributação como um fenômeno complexo. Pensar a tributação no estado contemporâneo parece exigir algo mais do que a prática diária vem consagrando, com um restrito corte 'epistemológico' (ou pragmático?) que afasta do debate questões cruciais, notadamente sua necessária vinculação com a justiça social. Nesse sentido, oferece-se à reflexão o conceito de Matriz Tributária, definida como "as escolhas feitas em um determinado momento histórico no campo da ação social⁸, no que diz respeito ao fenômeno tributário"⁹.

São essas escolhas políticas, de hoje e de ontem, que fizeram o Brasil acontecer assim, tão desigual e injusto, e que o fazem permanecer do mesmo modo, o que é ainda mais grave. Afirmar que a Matriz Tributária, enquanto escolha política, é regressiva, caso do Brasil, significa dizer que ela viabiliza um sistema que cobra mais tributos de quem menos pode contribuir, isto é, dos mais pobres. Dados do IPEA apontam que a carga tributária total suportada por quem aufere renda de até dois salários mínimos é de 53,9 %, que corresponde a 197 dias do ano destinados ao pagamento de tributos; já a carga total imposta aos que possuem renda superior a 30 salários mínimos é de 29%, correspondentes a 106 dias do ano¹⁰.

Vê-se, portanto, que o discurso político é ideologicamente direcionado ao engodo: o problema fundamental não é o tamanho da carga tributária¹¹, mas de quem ela é cobrada, isto é, quem paga o custo do Brasil. E como essa situação tão injusta fez-se possível?

Alguns dados ajudam na resposta. Há diversas formas de alocar a tributação (de se fazer escolhas políticas tributárias). No Brasil, tributa-se essencialmente o consumo, ao invés da renda, ao contrário do que acontece com os países mais ricos, membros da OCDE¹². Um exemplo concreto: aqui, 44% da carga total incide sobre o consumo, enquanto 21% incidem sobre a renda; no Canadá, apenas 18% incidem sobre o consumo e 47% sobre a renda; nos Estados Unidos, essa proporção consumo-renda é de 18-44%, respectivamente¹³. E tudo isso sem contar que no Brasil várias contribuições especiais¹⁴ são, tecnicamente, impostos sobre o consumo, o que elevaria para cerca de 70% da carga total sobre essa base de incidência.

Na prática, isso provoca efeitos nefastos. Uma família com renda de até dois salários mínimos gasta praticamente toda a sua renda com o consumo elementar e, assim, sofre uma tributação total (consumo e demais fontes alocativas) de 53,9 %, algo muito diferente do que ocorre com as famílias abastadas (a rigor, como já apontado, os mais pobres pagam o dobro de tributos, se comparados com a classe mais abastada brasileira). Assim, ao longo da vida, famílias pobres permanecem pobres, enquanto as ricas acumulam mais riqueza, a ser transmitida - quase sem tributação - aos sucessores, que, da mesma forma, acumularão e transmitirão riqueza, num ciclo histórico interminável.

É o Brasil de fato...

O confisco tributário

Poucos temas foram objeto de tamanhos embate jurisprudencial e atenção doutrinária como a proibição do efeito confiscatório na tributação. E nem por isso essa questão navega em águas calmas.

Segundo o dicionário, confiscar é "apreender em proveito do fisco"¹⁵. Esse conceito não é desconhecido do ordenamento jurídico pátrio, como apontamos em estudo anterior¹⁶. A Constituição prevê a perda da propriedade, em favor do estado, nos casos de cultivo de psicotrópicos, perda de bens produzidos pelo crime etc. sem qualquer mácula de antijuridicidade.

No caso dos tributos, prevê o art. 150, IV, a garantia de que o estado não pode promover um efeito confiscatório pela via da tributação. Veja-se que o alcance aqui é amplo: não se veda apenas o confisco; veda-se o efeito de confisco, isto é, interditam-se tanto o confisco em si, quanto eventuais atos que produzam efeito confiscatório, por via indireta.

Pois bem.

Muito se debate a proibição ao confisco, mas pouco se reflete sobre a necessidade de fazer valer a capacidade contributiva, outro princípio constitucional tributário. A rigor, respeitada a capacidade contributiva - o que inclui cobrar tributos na proporção das possibilidades de cada contribuinte - não há espaço à discussão sobre efeito confiscatório, cuja proibição decorre justamente da exigência de respeito à capacidade contributiva.

No caso brasileiro, a capacidade contributiva é manifesta e sistematicamente violada, em desprestigio à Constituição Federal de 1988, exatamente porque nossas escolhas políticas em sede de tributação (que definem nossa Matriz Tributária) direcionam-se - conscientemente - para que o custo do Brasil seja suportado pelos estratos sociais patrimonial e politicamente desprestigiados. Tributa-se, portanto, em desrespeito ao mínimo existencial.

É nesse contexto, portanto, que se deve pensar o alegado efeito confiscatório. Tributar 53,9% dos ganhos de quem sobrevive com até dois salários mínimos mensais configuraria confisco, ao impedir a acumulação de patrimônio? Ou confiscatória seria somente a tributação que alcança o patrimônio já acumulado? Essa indagação, embora incomum, parece fundamental.

Feitas essas considerações, resta saber se são aplicáveis às multas os vetores da capacidade contributiva e do não confisco.

As multas tributárias e sua relação com o confisco:

Há diversos tipos de multa tributária, marcadas por incontáveis peculiaridades e critérios¹⁷. Contudo, para atender a simplicidade e clareza exigidas pela proposta deste texto - e cientes de que toda multa é punitiva - nos ateremos a uma classificação trinária¹⁸:

Multa moratória - imposta ao contribuinte em razão da impontualidade no pagamento do tributo;

Multa punitiva isolada- imposta ao contribuinte que descumpre obrigação acessória (deveres instrumentais que não repercutem diretamente no valor devido);

Multa punitiva seguida de lançamento de ofício - penalidade ao contribuinte que descumprem obrigação tributária nos tributos sujeitos a lançamento por homologação e que, por consequente, deixa de recolher o tributo, dando ensejo à penalidade e ao respectivo lançamento de ofício.

A análise dos conceitos acima apontados revela, de plano, que há uma gradação na gravidade das condutas ensejadoras de cada espécie de multa tributária. É manifesto que o contribuinte que simplesmente atrasa o pagamento de um tributo (obrigação principal) - seja porque não dispõe de dinheiro suficiente, seja porque optou por atrasar - não pratica conduta com a mesma gravidade daquele que, deliberadamente, "esconde" a ocorrência do fato gerador para, com isso, livrar-se do pagamento do respectivo tributo.

O primeiro grande debate instaurado nessa seara reside na incidência, ou não, da vedação ao confisco quanto à aplicação de multas tributárias. A doutrina majoritária defende a aplicabilidade de referida limitação constitucional, compreensão que prevaleceu no STF¹⁹. No âmbito da Corte Suprema, decidiu-se que a multa tributária moratória não pode ser superior a 20% do tributo devido; e que as outras multas punitivas não podem ultrapassar 100% do valor da obrigação tributária principal a que se referem. Tudo isso com base na proibição do efeito confiscatório e sem considerar a carga tributária total suportada pelo contribuinte, segundo seu perfil de renda e patrimônio.

Entretanto, essa compreensão não parece ser a mais acertada, especialmente quanto à multa punitiva seguida do lançamento de ofício. Em primeiro lugar, é sabido que a conduta de descumprir obrigação acessória que implique a supressão de tributos constitui crime e, como tal, sancionada com pena de prisão de dois a cinco anos²⁰. No contexto de uma Carta Constitucional como a brasileira, soa incoerente a tese de que o Estado pode tomar a liberdade do contribuinte (pena de prisão), mas não pode sancioná-lo com a perda patrimonial.

Defende Vitório Cassone, então, que a multa tributária não pode ser limitada com base na vedação ao confisco, pois a conduta que a justifica destoa dos princípios postos em relevo pelos arts. 1º e 3º da CF/88²¹. Isso não quer dizer, contudo, que não existam limites à atuação sancionatória do Estado, mas apenas que eles devem ser balizados por outro critério, que não o da proibição ao confisco: a proporcionalidade e a razoabilidade (algo muito próximo do que baliza as sanções criminais, que - desde os avanços iluministas²² - não podem ser desproporcionais à gravidade da conduta imposta).

Essa perspectiva ostenta muitas vantagens. Em primeiro lugar, deixa de fixar um limite objetivo (como fez o STF²³), para dar lugar à análise complexa, que deve levar em conta, por exemplo, critérios como natureza do tributo envolvido (se tributo direto ou indireto, p. ex), montante envolvido etc.

Veja-se que não se trata de deixar o contribuinte ao desabrigo de qualquer proteção. Trata-se, isso sim, de firmar posição consentânea com a integridade do direito, tendo-se em conta, inclusive, que tributo pode ser muita coisa, menos sanção por ato ilícito (CTN, art. 3º²⁴), justamente a essência do que é a multa tributária. Essa resposta, para além de juridicamente mais adequada, abre-se ao alcance de algo mais importante: um correto conceito de confisco, na perspectiva do caso concreto, que respeite a capacidade contributiva e, por consequência, não aceite a atual ordem e tranquilidade das coisas²⁵.

Na retórica do STF, a proibição do confisco representa a interdição "de qualquer pretensão governamental que possa conduzir, no campo da fiscalidade (...) à injusta apropriação estatal, no todo ou em parte, do patrimônio ou dos rendimentos dos contribuintes, comprometendo-lhes, pela insuportabilidade da carga tributária, o exercício do direito a uma existência digna, a prática de atividade profissional lícita e a regular satisfação de suas necessidades vitais (educação, saúde e habitação, por exemplo)"²⁶. Contudo, na prática do direito brasileiro, não constitui confisco a tributação de 53,9% dos ganhos dos desafortunados, justamente aqueles que - sobretudo por conta dessa escolha política tributária (e aqui é importante ter em conta que a responsabilidade é também do Legislativo e do Executivo) - não têm acesso à educação, saúde e habitação.

Se é verdade que continua difícil definir limites ao efeito confiscatório, parece fácil perceber que a regressividade da tributação no Brasil, onde se cobra menos de quem mais pode (violando-se a capacidade contributiva), confisca as possibilidades de cidadania da imensa maioria, violando até a proteção ao mínimo existencial. E isso é preciso ser percebido e combatido, porque a inércia e o silêncio estarão sempre ombreados à injustiça.

Jamyl de Jesus Silva é estre em Direito Público pela UnB; especialista em Direito Civil e Processual Civil; licenciado em Letras Vernáculas e Literaturas de Língua Portuguesa; professor Universitário e juiz Federal.

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