No dia 15 de março de 2017, o STF, como amplamente divulgado na mídia, nos autos do RE 574.706/PR, sob o rito da repercussão geral, fixou a seguinte tese: "ICMS não compõe a base de cálculo (receita bruta) para a incidência do PIS e da COFINS".
O art. 3° da lei 9.718/98, que trata da base de cálculo do PIS/COFINS cumulativo, alvo da controvérsia da Repercussão Geral, dispõe da seguinte redação: "o faturamento a que se refere o art. 2o compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do decreto-lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977".
Em igual sentido, dispõem os §1° dos arts. 1° das leis 10.637/02 e 10.833/03 (respectivamente, que tratam do PIS e da COFINS, não-cumulativos), ao dispor que "Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do decreto-lei 1.598, de 26 de dezembro de 1977 (...)".
O famigerado art. 12 do DL 1.598/77, incluído pela lei 12.973/14, dispõe que: "Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das operações previstas no caput, observado o disposto no § 4º" (g.n).
Esse mesmo dispositivo que é utilizado como parâmetro pela lei do PIS e da COFINS, cumulativo e não-cumulativo, é utilizado como parâmetro por outras leis.
É o caso, por exemplo, das leis 9.249/95 (art. 15 e art. 20) e 9.430/96 (art. 1° e art. 25°), as quais dispõem, especificamente, que as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, quando recolhidos sob a base de cálculo presumida, "será determinada mediante a aplicação do percentual (...) sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o disposto no art. 12 do decreto-lei 1.598, de 26 de dezembro de 1977" (g.n).
A receita bruta, definida no art. 12 do DL 1.598/77, é o ponto de partida para se chegar à base de cálculo presumida do IRPJ e da CSLL. É sobre a receita bruta que se aplica o percentual de 1,6% a 32% (a depender do segmento), a fim de se encontrar as bases de cálculo desses tributos e, sucessivamente, aplicar sobre elas as alíquotas previstas em lei, identificando, após isso, a quantia que será paga de IRPJ e de CSLL, presumidos, pelos contribuintes.
A Fazenda Nacional argumenta, em defesa da higidez dos arts. 15 e 20 da lei 9.249/95 e 1° e 25 da lei 9.430/96, que o percentual presuntivo (1,6% a 32%) aplicado sobre a Receita Bruta, quando da sua formação, já leva em consideração as despesas com tributos indiretos, tais como o ISS e o ICMS.
A despeito da sua atratividade, a argumentação fazendária, com o devido respeito, vai de encontro com a própria decisão do STF, no RE 574.706/PR, uma vez que – diferentemente do que, obviamente, defendido pela Fazenda Nacional – essa decisão afeta, diretamente, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, recolhidos sob o lucro presumido. Explica-se:
O art. 12 do DL 1.598/77, como visto, é utilizado como parâmetro pelas legislações do PIS/COFINS e do IRPJ/CSLL, para fins de se identificar as suas bases de cálculo. No julgamento do RE 574.706/PR, julgou-se inconstitucional o conceito de receita bruta por ele fixado, concedendo-lhe uma nova leitura, extraindo as parcelas de tributo indireto de sua composição (in casu, o ICMS).
Se esse dispositivo foi julgado inconstitucional para fins de incidência do PIS e da COFINS, decerto, o mesmo deve ser considerado inconstitucional para fins de incidência do IRPJ e da CSLL, recolhidos sob a base de cálculo, por servi-lhes de parâmetro para formação de suas bases de cálculo, sob pena de afronta à decisão do STF no RE 574.706/PR (em repercussão geral).
Em contra-argumento ao que defende, em ilação, a Fazenda Nacional, a exclusão dos tributos indiretos é, pois, um momento antecedente ao da aplicação do percentual presuntivo (1,6% a 32%) sobre a receita bruta.
Além de ser uma questão jurídica – o conceito de receita bruta previsto pelo art. 12 do DL 1.598/77 foi tecnicamente expurgado do ordenamento jurídico, por mutação interpretativa, a fim de excluir os tributos indiretos de sua composição, atingindo diretamente a base de cálculo dos tributos que lhe faça remissão – é uma questão lógica. É que se a parcela de tributo indireto (ex. ICMS e ISS) não compõe a receita bruta da empresa, o percentual presuntivo, a incidir sobre essa receita bruta, diferente do afirmado pela Fazenda Nacional, não incidirá sobre tributos indiretos, pois estes– após a decisão do STF no RE 574.706/PR – já foram excluídos da receita empresarial.
Pensar diverso, e tratar com disparidade (i) os contribuintes que propuseram a ação que visa a "exclusão do ICMS/ISS da base de cálculo do PIS e da COFINS" e (ii) os contribuintes que que propuseram a ação que pretende "excluir o ICMS/ISS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL", que possuem a mesma causa de pedir – inconstitucionalidade do conceito de Receita Bruta previsto no art. 12 do DL 1.598/77, é privilegiar a insegurança jurídica.
Em recente posicionamento, o TRF da 5ª Região - Tribunal que, diga-se de passagem, é responsável por grande avanço jurisprudencial – por meio de sua Primeira Turma, decidiu pela exclusão do ICMS da base de cálculo da CSLL e do IRPJ, conforme se verifica adiante:
3. A questão alusiva à exclusão do ICMS da base de cálculo da CSLL e do IRPJ (ambos apurados pela sistemática do lucro presumido) deve seguir a mesma premissa estabelecida no RE 574.706/PR, porque as bases de cálculo do IRPJ (lei 9.249/95, art. 15; e lei 9.430/96, artigos 1° e 25, inciso I) e da CSLL (lei 9.430/96, art. 29, I c/c art. 20 da lei 9.249/95) correspondem a um percentual aplicável, também, sobre a receita bruta/faturamento dos contribuintes, do mesmo modo como ocorre com o PIS e COFINS. Dessa forma, a similaridade das discussões recomenda soluções semelhantes, razão pela qual a questão da inclusão/exclusão do ICMS nas bases imponíveis da CSLL e do IRPJ (calculados no regime do lucro presumido) deve, por analogia, ter o mesmo tratamento dispensado às referidas contribuições. (...)
(PROCESSO Nº: 0803339-88.2017.4.05.8300; RELATOR: DESEMBARGADOR FEDERAL ROBERTO MACHADO - 1ª TURMA; j. 14 de setembro de 2017)
É de se ressaltar, por fim, a possibilidade de – acaso esse entendimento não prevaleça – se propor, ex vi artigo 988, parágrafo 5º, inciso II, do CPC de 2015, Reclamação Constitucional em face de decisão que - após esgotadas as instâncias ordinárias - esteja em descompasso com o entendimento firmado pelo STF no RE 574.706/PR.
Desse exposto, em razão da decisão proferida pelo STF nos autos do RE 574.706/PR, o ICMS (e demais tributos indiretos) – como muito se vem discutindo e defendido - deve ser excluído da base de cálculo do PIS, COFINS, do IRPJ e da CSLL, quando calculados, esses dois últimos, pelo Lucro Presumido, bem como dos outros tributos que utilizem em sua base de cálculo a receita bruta.
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*Pedro Cavalcanti Amarante é advogado tributarista e sócio do escritório Almeida e Barros Advogados.