As isenções aplicáveis ao ITR e a preservação ambiental
Rodrigo Maitto da Silveira*
Em linhas gerais, as isenções tributárias, devendo ser instituídas por lei, trazem em seu bojo a redução total ou parcial do tributo, excluindo bens, pessoas ou situações (fatos) do ônus da tributação. Em se tratando de isenções condicionadas, a indicação de requisitos a serem preenchidos pelo contribuinte para que possa aproveitar o benefício fiscal deve ser feita pela lei isentiva, de forma expressa, não deixando ao Poder Executivo margem para a criação de exigências burocráticas que dificultem a sua fruição.
Com efeito, no que diz respeito às isenções para fins de ITR, legislação ambiental (artigo 104, § único, da Lei de Política Agrícola - Lei n° 8.171/91) prevê que são isentas da tributação as áreas (i) de preservação permanente, (ii) de reserva legal e (iii) de interesse ecológico para a proteção dos ecossistemas (assim reconhecidas pelo órgão ambiental responsável), nestas últimas incluídas as RPPNs (Reservas Particulares do Patrimônio Nacional), e as Áreas de Proteção Ambiental e as Áreas de Relevante Interesse Ecológico.
Por outro lado, a legislação tributária, mais especificamente o artigo 10 da Lei nº 9.393/96, também relaciona como isentas do ITR as áreas enumeradas pela Lei de Política Agrícola, além daquelas comprovadamente imprestáveis e que tenham sido declaradas de interesse ecológico pelo órgão ambiental competente, e áreas sob regime de servidão florestal.
Ocorre que, ao regulamentar a Lei nº 9.393/96, o Decreto nº 4.382/02 condicionou o aproveitamento desse benefício fiscal ao averbamento das mencionadas áreas no cartório de registro de imóveis competente.
Além disso, a Lei nº 9.393/96 estabeleceu em seus artigos 8º e 9º, respectivamente, a obrigação quanto (i) à entrega do Documento de Informação e Atualização Cadastral do ITR – DIAC – na hipótese de ocorrência de desmembramento, anexação, transmissão, por alienação da propriedade ou dos direitos a ela inerentes, a qualquer título, sucessão causa mortis, cessão de direitos e constituição de reservas ou usufruto –, assim como (ii) à entrega anual do Documento de Informação e Apuração do ITR – DIAT.
Entretanto, a partir da análise da jurisprudência sobre a matéria, o aproveitamento do benefício quanto à isenção do ITR sobre as áreas de reserva legal deve ser exercido independentemente de existência do averbamento correspondente, já que, pelo artigo 10, §7º, da Lei nº 9.393/96, sequer é exigida a prévia comprovação por parte do contribuinte quanto à veracidade da declaração prestada a esse respeito no DIAT. Mas tal conclusão somente é válida caso estejam disponíveis outros meios comprobatórios da situação dessas áreas, pois uma vez constatada qualquer irregularidade na aludida declaração, fica o contribuinte sujeito a autuação por parte do Fisco Federal.
É imperioso perceber que o objetivo da legislação acima referida, quando impõe ao proprietário rural o dever de realizar o averbamento dessas áreas no registro de imóveis, é criar um mecanismo de controle para a manutenção da vegetação nativa, ou seja, para fins meramente ambientais. Desta forma, a existência de averbamento da área, na data do fato gerador do ITR, não nos parece constituir uma condição essencial para o aproveitamento da isenção, já que a Lei nº 9.393/96 não impôs expressamente tal contrapartida específica ao proprietário rural.
Ademais, destaque-se que a delimitação das áreas de reserva legal decorre do próprio Código Florestal (Lei nº 4.771/65), de tal modo que, diante da eventual necessidade de comprovação, é perfeitamente possível que o contribuinte utilize outros meios, que não o respectivo averbamento, para demonstrar as condições da sua propriedade rural no momento em que ocorreu o fato gerador do ITR. Os precedentes jurisprudenciais que albergam tal entendimento, sobretudo aqueles proferidos recentemente pelo Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda, concluem pela possibilidade de adoção de laudos técnicos para a comprovação da situação da área declarada isenta da tributação.
Parece-nos mais acertado defender o entendimento de que a existência de averbamento em registro de imóveis na data do fato gerador – desde que disponíveis outros meios de prova quanto à situação da área rural considerada – não é condição essencial para fruição da isenção de ITR, seja porque a Lei nº 9.393/96 (ou mesmo a legislação ambiental) não estabeleceu expressamente tal requisito, seja pelo fato de que, mais importante do que a previsão desse procedimento no Decreto nº 4.382/02, é a possibilidade de comprovação de que a área em questão está sendo preservada, cumprindo, com isso, a sua função sócio-ambiental.
Além da questionável necessidade de averbamento no registro de imóveis para aproveitamento da isenção do ITR, o Decreto nº 4.382/02, em seu artigo 10, §3º, I, dispõe que, para fins de apuração do ITR, as áreas de preservação permanente e de utilização limitada (áreas de reserva legal, imprestáveis, de RPPN, e outras declaradas como de interesse ecológico) devem ser informadas pelo contribuinte ao Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis – IBAMA, órgão este que fica responsável pela emissão do chamado Ato Declaratório Ambiental – ADA, considerado, por sua vez, “declaração indispensável ao reconhecimento das áreas de preservação permanente e de utilização limitada para fins de apuração do ITR” (conforme Portaria IBAMA nº 162/97).
O ADA, portanto, foi criado simplesmente com o objetivo de submeter ao IBAMA a tarefa de conferência das áreas de preservação permanente e de utilização limitada para fins de isenção do ITR, de modo que, uma vez constatada eventual incompatibilidade entre as informações prestadas pelo contribuinte e a situação real da propriedade rural, a Secretaria da Receita Federal seria alertada para que efetuasse eventual lançamento de ofício complementar.
Da mesma forma que a exigência do averbamento em registro de imóveis, a obrigatoriedade da utilização do ADA também não se mostra justificável em todos os casos de isenção de ITR, como condição para aproveitamento desse benefício, ainda mais quando existirem outros meios dos quais o contribuinte possa se valer para comprovar a realidade fática das áreas envolvidas.
Quer nos parecer, com apoio na jurisprudência do Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda, que o ADA, apesar de seu legítimo propósito, apresenta-se no mais das vezes (para não dizer na totalidade dos casos) como desnecessário, já que o contribuinte, ou está dispensado, pelo §7º do artigo 10 da Lei nº 9.393/96, da prévia comprovação acerca da situação das áreas declaradas como isentas, ou, principalmente, tem a seu favor o reconhecimento oficial, por parte do órgão ambiental competente, quanto à relevância ambiental (interesse ecológico) de parcela ou da totalidade de sua propriedade rural.
Considerando que o valor envolvido nas isenções de ITR tratadas no presente artigo é a proteção do meio ambiente, eventuais exigências burocráticas condicionantes, por parte do Poder Executivo, especialmente com fundamento em atos infralegais, devem ser, sempre que possível, flexibilizadas para admitir meios alternativos de comprovação da realidade das áreas reputadas isentas pela legislação fiscal e ambiental, de modo a permitir a fruição do benefício fiscal em causa.
___________________
*Mestre em Direito Econômico e Financeiro pela Faculdade de Direito da USP, membro do IPT - Instituto de Pesquisas Tributárias e do Instituto Brasileiro de Direito Tributário - IBDT e sócio de Maitto, Vieira, Silva e Vasconcellos Advogados