Aspectos gerais do Sistema Tributário Nacional
Fábio Tadeu Ramos Fernandes*
Para a compreensão do Sistema Tributário Nacional, é preciso recorrer à Constituição da República para que se possa encontrar a origem do fundamento de validade de todo o Sistema, já que todo o ordenamento jurídico brasileiro deve ser coadunado ao referido diploma legal.
Isso porque a Constituição Federal (clique aqui), dentre diversas disposições, estabelece normas gerais em matéria tributária e atribui competências aos Entes Federados para a criação dos tributos.
II) Espécies de tributos
A Constituição dispõe sobre as espécies de tributos, quais sejam: imposto, taxa e contribuição. Ainda assim, muito se discute na doutrina acerca da classificação dos tributos.
As classificações mais comumente adotadas pelos juristas são: (i) a classificação tripartite (imposto, taxa e contribuição de melhoria) e (ii) a classificação quinquipartite (imposto, taxa, contribuição de melhoria, empréstimo compulsório e contribuições especiais), entre outras classificações.
A posição tradicional e mais adotada é a tripartite, segundo a qual tributos como os empréstimos compulsórios e as contribuições que não a de melhoria poderão ser equiparados a impostos ou taxas, mediante a verificação da natureza de seu fato gerador.
Assim, segundo a posição tradicional, é possível citar como exemplo o fato de algumas contribuições sociais apresentarem fato gerador similar ao de impostos. É o que se observa ao se comparar o Imposto de Renda (IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSL): ambos os tributos têm a mesma base de cálculo – e, portanto, ambos são considerados impostos de acordo com a classificação tripartite.
Contudo, embora seja a classificação tripartite a mais tradicional, a classificação a ser efetivamente adotada dependerá de quais variáveis serão adotadas como elementos distintivos.
Uma dessas variáveis é a existência ou não de vinculação dos tributos pagos ao Estado à prestação de um determinado serviço público. Com base neste único critério, tem-se que:
a) Os impostos são definidos por lei e não dependem de qualquer prestação estatal. Em outras palavras: o cidadão é obrigado, por força de lei, a recolher o imposto aos cofres públicos, sem que haja a correspondente obrigação do Estado em prestar serviços públicos específicos em razão de tal pagamento.
b) O mesmo não se verifica com as taxas, na medida em que estas estão relacionadas a uma prestação (ou mera disponibilização) de serviço público ao contribuinte, desde que o referido serviço seja específico e divisível. Todavia, poder-se-á também haver a cobrança de taxa quando ocorrer serviços de função fiscalizatória.
c) Ainda nesta linha de raciocínio, as contribuições previstas como "contribuição de melhoria decorrente de obra pública" contam com um elemento vinculativo, vez que se tratam de contribuições devidas pelos proprietários de bens imóveis beneficiados pela valorização de seus bens gerada por uma obra pública.
d) Figuras tributárias como as contribuições concernentes à seguridade social, à intervenção no domínio econômico e as relacionadas às classes profissionais, seguindo a divisão tripartite, podem ser classificadas como impostos ou taxas, ante a existência ou não do elemento vinculativo; ao passo em que, adotando-se a teoria mais moderna (quinquipartite), todas corresponderiam a uma única espécie tributária: contribuições. O mesmo fenômeno é observado em relação à figura do empréstimo compulsório.
III) Competência
O Brasil, que desde a Constituição Federal de 1891 (clique aqui) adota o modelo federalista de origem norte-americana como forma de organização do Estado, garantiu aos seus Entes Federados autonomia em diversas searas, notadamente a autonomia financeira.
Desta forma, a Constituição Federal de 1988 estipulou a todas as pessoas jurídicas de direito público (União, Estados e Municípios) a competência para legislar livremente acerca de tributos específicos.
IV) Tributos em espécie
Como já foi dito, cada Ente Federado tem competência para legislar acerca de certos tributos, dada a já mencionada autonomia financeira delineada pela Constituição Federal de 1988.
Desse modo, compete à União dispor sobre os seguintes tributos:
• Imposto de Importação (II): recai sobre os produtos estrangeiros no Brasil, sendo devido a partir do registro da declaração de importação. Sua base de cálculo é o valor aduaneiro da mercadoria, e suas alíquotas variam em função dos produtos importados (bens considerados essenciais têm alíquotas reduzidas, enquanto bens considerados supérfluos têm alíquotas mais elevadas).
• Imposto de Exportação
(IE): destina-se aos produtos a serem exportados, sendo devido a partir da declaração de exportação. O IE é cobrado sobre pouquíssimos produtos, de modo a estimular as exportações brasileiras.
• Imposto de Renda (IR): O Imposto de Renda é devido tanto pelas pessoas físicas (IRPF) quanto pelas jurídicas (IRPJ) sobre rendas e proveitos de qualquer natureza que tenham sido recebidos a cada ano. As pessoas físicas apuram o IR com alíquotas progressivas de 0%, 15% e 27,5%1. Já a alíquota básica do IR pago pelas pessoas jurídicas encontra-se atualmente fixada em 15% do lucro real, presumido ou arbitrado, previsto ainda um adicional de 10% sobre a parcela do lucro apurado que exceder a determinado valor. O IR tem ainda uma sistemática de cobrança que prevê retenções pela fonte pagadora (IRRF), cujo valor pode ser posteriormente aproveitado pela pessoa que teve parte de seu pagamento retido. Este raciocínio aplica-se tanto a pagamentos efetuados no Brasil quanto a valores remetidos ao Exterior.
• Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI): incide no momento da saída do produto que sofre industrialização do estabelecimento, ou no momento da importação do produto, tendo alíquotas variáveis conforme cada produto.
• Imposto sobre Operações Financeiras (IOF): como o próprio nome sugere, incide sobre operações financeiras, e conta com alíquotas variáveis em função da operação financeira efetivada: operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários.
• Imposto Territorial Rural (ITR): é cobrado dos proprietários de áreas rurais, e tem alíquotas variáveis conforme o uso e a localização da terra.
• Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF): embora conte com previsão constitucional desde 1988, ainda não há lei que o tenha instituído e regulamentado.
• Contribuição Social sobre o Lucro (CSL): incide, juntamente com o Imposto de Renda, sobre o lucro apurado pelas pessoas jurídicas. Sua alíquota é de 9%.
• Contribuição Social sobre o Faturamento (COFINS): destinada ao financiamento da Seguridade Social, incidente sobre o faturamento mensal das empresas, à alíquota de 7,6%. A mesma alíquota incide sobre bens ou serviços importados, calculado segundo termos fixados pela Receita Federal.
• Contribuição ao Programa de Integração Social (PIS): incide sobre o faturamento à alíquota de 1,65%. Também incide sobre importações.
• Contribuição Social ao Instituto Nacional de Seguridade Social (INSS): em geral à alíquota de 20% sobre a folha de pagamentos do empregador, a cargo deste, e 11% sobre salário de contribuição do empregado.
• Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM): é calculado sobre o valor do frete, com alíquotas variadas em função da operação (no geral, 25%).
• Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE): existem várias espécies de CIDE, porém a de maior impacto nas operações de empresas multinacionais no Brasil é a chamada "CIDE-Royalties". Trata-se de uma contribuição devida pela pessoa jurídica detentora de licença de uso ou adquirente de conhecimentos tecnológicos, bem como aquela signatária de contratos que impliquem transferência de tecnologia, firmados com residentes ou domiciliados no Exterior2. A contribuição é apurada mensalmente à alíquota de 10% sobre o royalty pago, creditado, entregue, empregado ou remetido a qualquer título ao Exterior para remuneração das obrigações contratadas3.
Por sua vez, cabem aos Estados-Membros os impostos estaduais abaixo elencados:
• Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD): cobrado sobre a transmissão de quaisquer bens ou direitos, à alíquota de 4%;
• Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS): excetuadas as exportações, incide, em regra, as operações de circulação de mercadorias (inclusive sobre a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal) e as operações de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. Sua incidência se dá sempre sobre o valor agregado a cada operação mercantil, respeitada a nãocumulatividade, com alíquotas que variam entre 7% e 25%, em função da destinação das mercadorias e da essencialidade destas e dos serviços;
• Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA): como explicita o próprio nome do tributo, o IPVA incide sobre a propriedade de veículos automotores. Tem alíquota variável de Estado a Estado, a qual geralmente corresponde a 4% do valor do veículo.
Já aos Municípios competem os seguintes tributos:
• Imposto sobre a propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU): incidente sobre a propriedade de bens imóveis localizados dentro do perímetro urbano, podendo ter suas alíquotas progressivas de forma a assegurar o cumprimento da função social da propriedade.
• Imposto de Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis (ITBI): devido na transmissão, por ato oneroso e a qualquer título, por natureza ou acessão física, de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos à sua aquisição. Têm alíquotas variáveis de acordo com a legislação de cada Município;
• Imposto Sobre Serviços de qualquer natureza (ISS): incide sobre serviços definidos em lei complementar, excluídos aqueles sujeitos ao recolhimento do ICMS (serviços de comunicação e de transporte interestadual e intermunicipal). Suas alíquotas, cujo percentual mínimo é de 2%, são fixadas por cada Município, e variam em função da natureza dos serviços prestados.
• Contribuição para Iluminação Pública (CIP): após um longo debate jurídico, a Emenda Constitucional 39 (clique aqui), de 19 de dezembro de 2002, regularizou tal cobrança, que muitas vezes não é institucionalizada pelos Municípios, vez que sua finalidade é complementar o IPTU e outras taxas cobradas na conta de luz.
No que se refere às Contribuições de Melhoria e às Taxas Fiscalizatórias, importa destacar que tais espécies tributárias podem ser instituídas tanto pela União como pelos Estados e pelos Municípios, nos termos apresentados na descrição das espécies tributárias.
Por fim, no que diz respeito ao Distrito Federal, alçado à condição de Ente Federado pela Constituição Federal de 1934 (clique aqui), observa-se que a Constituição Federal de 1988 lhe atribuiu as competências tributárias próprias dos Estados-Membros e dos Municípios, dada sua natureza peculiar.
V) Conclusão
É certo dizer que a carga tributária brasileira é densa, como se infere pela enorme quantidade de tributos em espécie existentes no Brasil. Contudo, vale destacar que várias legislações concedem determinadas isenções – o que torna importantíssima e necessária a correta utilização das ferramentas disponibilizadas pelo Sistema Tributário Brasileiro para que se verifique posta a justiça tributária.
Ademais, o governo, em todas as esferas federativas, vem adotando novas iniciativas com relação a benefícios fiscais, como parcelamento de débitos, descontos e aproveitamentos de créditos.
Assim, deve o contribuinte sempre se valer da mais fina técnica jurídica cumulada com uma precisa orientação comercial para que se evite que o arbítrio do exacerbado afã arrecadatório prejudique o pleno exercício das atividades privadas.
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1 Lei 11.482/07 (clique aqui), Instrução Normativa RFB 983/2009 (clique aqui).
2 Lei 10.168/00 (clique aqui), art. 2°, caput.
3 Lei 10.168/00, art. 2°, § 4°; Decreto 4.195/02 (clique aqui), art. 10.
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*Sócio do escritório Almeida Advogados
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