O julgamento da ADC 49, pelo STF assentou o entendimento de que não há incidência de ICMS nas operações de transferência entre estabelecimentos de mesma titularidade. Em que pese a jurisprudência ser nesse mesmo sentido há duas décadas, destacando-se o teor da súmula 166, do STJ, a LC 87/96, também conhecida como “lei Kandir”, possuía redação que considerava como fato gerador do ICMS a saída de mercadoria de estabelecimento do contribuinte, ainda que para outro de mesma titularidade. Referido trecho foi declarado inconstitucional, e nova redação foi dada pela LC 204/23.
No hiato entre o julgamento dos embargos de declaração da ADC 49, e o advento da LC 204/23, foi editado convênio ICMS 178/23, pelo CONFAZ, estabelecendo em sua cláusula primeira que nas operações interestaduais entre estabelecimentos de mesma titularidade deveria ser transportado o crédito obrigatoriamente à unidade de destino. Referida norma causou polêmica frente à exigência estabelecida, entretanto, a maior parte dos Estados a internalizaram em suas respectivas ordens jurídicas e, consequentemente, exigiram as transferências de créditos nas operações interestaduais.
O panorama para os contribuintes era desfavorável, até que em junho de 2024, o Congresso Nacional derrubou o veto presidencial ao §5º, do art. 12, da LC 204/23 e garantiu a opção pela tributação nas transferências. Porém, recentíssimo advento do convênio ICMS 109/24, publicado em outubro de 2024, revoga os termos do convênio ICMS 178/23 e estabelece regras sutilmente mais aprazíveis aos contribuintes, mas que requerem observação aos nuances trazidos na norma.
Dentre os termos estabelecidos na normativa, destaca-se o reconhecimento da segurança do direito à transferência dos créditos, preservando-se a opção para sua efetivação ou não ao contribuinte detentor do crédito. O que merece críticas, vale frisar, diz respeito a aparente dissonância de seu teor em detrimento do estabelecido pela lei Kandir e a própria CF/88, visto que a unidade federada de origem somente fica obrigada a assegurar a diferença positiva entre os créditos pertinentes a tais operações e prestações anteriores. Além disso, reitera que a apropriação, caso eleita, se dará por meio de transferência pelo estabelecimento remetente, do ICMS incidente.
Em relação à opção alternativa de equiparação da operação sujeita à ocorrência de fato gerador do imposto, para todos os fins, ressalta-se que o contribuinte se vinculará a opção anual e irretratável que atingirá todos seus estabelecimentos localizados no território nacional, com renovação automática a cada ano, devendo ser registrada até o último dia de dezembro para vigorar a partir de janeiro do ano subsequente. Tal obrigatoriedade também merece sua quota de críticas, vez que há aparente ofensa à autonomia dos estabelecimentos e à atividade negocial do contribuinte.
Por fim, embora sutilmente o novo convenio tenta se desvincular das controvérsias imputadas pelo convenio revogado, o fato é que traz novos pontos igualmente controversos. Nada obstante, faz-se necessário que os Estados internalizem suas diretrizes na legislação local, o que merecerá análise individualizada em relação aos termos eleitos. Vale lembrar, ademais, que o novel convenio não resolve as situações jurídicas dos períodos anteriores à sua publicação, ou seja, permanecem as medidas judiciais previamente estabelecidas, bem como aquelas que discutam a questão da transferência antes dos efeitos do convênio 109/24.
Desse modo, tem-se que embora publicado com o intuito de resolver as mazelas dos convênios 174 e 178, o fato é que o convênio 109/24 também goza de pontos eivados de inconstitucionalidade e ilegalidade, razão pela qual o contribuinte deve se manter vigilante na realização de suas operações de transferência, notadamente em estados que concedem benefícios fiscais.