A priori, faz-se necessário contextualizar que o tributo tem uma paradoxal função arrecadatória e parafiscal, constituindo-se uma forma imprescindível para que o Estado possa positivar políticas públicas. Ou seja, a contribuição tem o condão de manter a máquina estatal em pleno funcionamento, cuja responsabilidade é a retribuição proporcional, perpetuando os Direitos sociais da lei Maior. Segundo o tributarista Eduardo Sabbag “a dívida ativa é o crédito público, ou seja, todos os valores que a Fazenda Pública tem para receber de terceiros”. No entanto, há questionamentos a respeito do mutualismo entre o contribuinte e o Estado, uma vez que os “bons pagadores”, em geral, não são retribuídos com equidade efetiva. Nesse prisma, apesar da dívida ativa da Fazenda Pública ter presunção de certeza e liquidez, faz-se necessário destacar que o contribuinte pode se utilizar de dois institutos defensivos contra a execução fiscal, denominados de “embargos de execução” e a “exceção de pré-executividade”.
Nessa linha de discussão, faz-se necessário descrever a ação de embargos de execução, na qual há uma ampla dialética probatória, sendo distribuída por dependência na ação de execução fiscal e julgadas em conjunto, de acordo com a lei de Execução Fiscal (LEF/80). Ou seja, os legitimados do polo passivo como o devedor, fiador, espólio podem utilizar-se de ampla defesa e contraditório por meio de documentos e testemunhas, coadunando com a proposta do artigo 745 do Novo Código de Processo Civil (NCPC/15). Ademais, é importante salientar sobre a necessidade de garantia para a oposição desses embargos por meio de depósitos bancários, penhoras, seguro judicial e garantia, dentre outros. Entretanto, não se pode admitir a reconvenção e nem a compensação, sendo uma ressalva ao amplo contraditório. Ademais, e necessário esclarecer que a ação de embargos de execução, em regra, não tem efeito suspensivo, podendo ser requisitado pelo polo passivo, por meio de tutelas provisórias, comprovando-se o fumus boni iuris e o periculum in mora.
Outrossim, há grande discussão na doutrina e na jurisprudência a respeito da necessidade da garantia em juízo para partes com hipossuficiência, pois a Constituição Federal (CRFB/88), garante a inafastabilidade do Poder Judiciário, mediante o direito ao contraditório e a ampla defesa. Além disso, o artigo 914 do NCPC determina que “O executado, independentemente de penhora, depósito ou caução, poderá se opor à execução por meio de embargos”. Portanto, a exigibilidade de garantia a execução para apresentação dos embargos, para muitos, é inconstitucional. Nesse viés, o Supremo Tribunal Federal (STF) editou a Súmula Vinculante 28, determinando que “é inconstitucional a exigência de depósito prévio como requisito de admissibilidade de ação judicial na qual se pretenda discutir a exigibilidade de crédito tributário”. Todavia, para alguns doutrinadores, a especificidade da LEF deveria prevalecer em relação a garantia como requisito de admissibilidade dos embargos. Finalmente, com o intuito de pacificar essa confusão legal, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) fixou que comprovada a hipossuficiência do embargante a garantia da execução será afastada.
Diante da exposição da ação de embargos de execução, faz-se mister complementar a discussão com o instituto da exceção de pré-executividade, sendo um meio de oposição sui generis. Explicando melhor, há algumas diferenças entre as duas ações como a necessidade de prova pré-constituída, a abrangência de matérias de ordem pública e a desnecessidade de garantia em juízo e de custas processuais. Nessa toada, quando o NCPC se tornou vigente em 2015, grande parte dos juristas iniciaram questionamentos a respeito do instituto da exceção de pré-executividade não estar presente nesta lei Federal. Ou seja, para o legislador, não era pertinente se positivar tal ação, uma vez que já existiam doutrinas e jurisprudências elencadas no ordenamento jurídico. Destarte, a jurisprudência, por sua vez, reconhece o cabimento da exceção nos casos de: ilegitimidade do executado (REsp 254.315); dívida paga (REsp 371.460), excesso de execução que seja perceptível de plano (REsp 733.533); inconstitucionalidade do tributo reconhecido pelo Supremo Tribunal Federal (REsp 296.932).- todas matérias de ordem pública.
Diante do exposto, a grande questão a ser descortinada é quando e qual instituto deve ser utilizado para inibir a presunção de liquidez e veracidade dos títulos de execução fiscal. Nessa linha, ocorre que, quando há necessidade de ampla dilação probatória com garantia em juízo e a matéria a ser discutida não é de ordem pública, deve-se opor com embargos de execução. Por outro lado, quando já se tem prova pré-constituída e a matéria possa ser abordada de ofício pelo magistrado, pode-se utilizar da execução de pré-executividade. Ou seja, o contribuinte pode exercer o direito de impugnação por mecanismos eficientes com o intuito de manifestar sua indignação em relação a ação fazendária, uma vez que contribui para com toda a sociedade na forma de tributos.