A Constituição Federal em seu artigo 150, parágrafo 7º, dispõe que "A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido."
A Carta Magna, ao mesmo tempo que autorizou o Ente Público a fixar uma base de cálculo para fins de substituição tributária, assegurou o direito do contribuinte em solicitar a restituição do imposto pago a maior, a fim de se evitar o recolhimento indevido.
No mesmo sentido, o artigo 10 da LC 87/96 e artigo 66 – B, incisos I e II da lei 6.374/89, bem como o Tema 201 do STF, dispuseram sobre o direito de restituição do contribuinte.
Isso porque, levando-se em consideração que é este próprio Ente quem estima os valores das bases para o cálculo do ICMS/ST – soma da operação da saída, custos de frete e encargos, e a margem do valor agregado, ou o preço ao consumidor final usualmente praticado no mercado considerado – é de se ponderar que o mesmo poderá estar desconexo com os dados reais, culminando em prejuízo ao contribuinte que se verá obrigado a efetuar o pagamento a maior do imposto.
Por essa razão, o Poder Judiciário passou a reconhecer o direito de restituição destes contribuintes. Em contrapartida, o Ente Público, utilizando-se da mesma lógica, passou a entender pelo seu direito em cobrar a complementação do imposto em substituição tributária, caso o seu pagamento tenha sido realizado a menor.
Ocorre que uma vez definido o valor e retido pelo substituto não há dúvidas sobre a indevida exigência da complementação do ICMS para fins de ressarcimento, diante da falta de previsão legal constitucional e infraconstitucional, bem como trazer complexidade no cumprimento de deveres acessórios e aumento da burocracia fiscal.
Veja que não há norma jurídica tributária que autorize tal fato jurídico, pois a interpretação sistemática dos artigos 150, § 7, 155, §2, inciso XII, da Constituição Federal e artigo 10 da LC 87/96 somente dispõem sobre a possibilidade da restituição, ou seja, não preveem a complementação requerida pelo Estado ou sequer dispõem sobre as regras gerais do fato jurídico.
Tanto é que a exigência da complementação do ICMS/ST retido a menor em razão operação da saída ser superior a base de cálculo presumida contraria o princípio da legalidade previsto no artigo 150, inciso I, da Constituição Federal, e artigo 9, inciso I, do CTN, posto que o Estado está exigindo tributo sem amparo da lei.
Dessa forma, em São Paulo, ainda que o Estado tenha incluído o artigo 66-H da lei 6.374/89 dispondo sobre a necessidade do complemento do ICMS/ST, esta se deu por meio de lei ordinária, o que contraria expressamente o disposto na Constituição Federal e torna referido dispositivo inconstitucional.
Recentemente a Álvares Advogados conseguiu liminar em um caso sobre a matéria, tendo o Juízo proferido entendimento no sentido de que "condicionar a restituição do ICMS/ST recolhido a maior com a obrigação de escriturar o complemento do ICMS/ST (diferença de ICMS recolhido a menor) em relação ao período anterior de janeiro de 2021 não tem respaldo Constitucional, tampouco legal."
Portanto, conclui-se que as normas estaduais que versam sobre a necessidade de complementação do ICMS/ST se trata de dispositivos inconstitucionais, haja vista que a Constituição Federal apenas previu a possibilidade de restituição do imposto pago a maior pelo contribuinte.