Ao longo dos últimos anos, a Receita Federal vem intensificando a sua atuação na fiscalização previdenciária, e um dos principais pontos de atrito entre o Fisco e os contribuintes está relacionado ao modelo de contratação de pessoal adotado pelas Companhias: empregados, prestadores de serviço ou pessoas jurídicas.
Não há dúvidas de que, respeitados os limites estabelecidos por lei, a empresa é livre para escolher o modelo negocial que julgar mais adequado para a consecução do seu objeto social. Em determinadas situações, contratar um empregado e registrá-lo é uma opção assim como o é firmar um contrato de prestação de serviços com outra pessoa jurídica.
Historicamente, com base no artigo 229, § 2º, do decreto 3.048/99, diante de quaisquer indícios de relação empregatícia (artigo 3º da CLT1), a autoridade fiscal costumava caracterizar determinado prestador de serviços (pessoa jurídica) como empregado para fins previdenciários, desconsiderando a personalidade jurídica da pessoa jurídica para exigir as Contribuições Previdenciárias sobre os pagamentos acordados.
No entanto, a jurisprudência se debruçou sobre essa problemática e sinalizou2 que caberia à autoridade fiscal demonstrar (i) a existência de fatos que comprovem a eventual relação de emprego ou o não cumprimento da legislação previdenciária; (ii) a existência de simulação ou fraude ou (iii) desvio de finalidade ou confusão patrimonial.
Com relação ao item (i) indicado acima, de acordo com o artigo 3º da CLT, para a caracterização do vínculo empregatício é necessário que seja verificado, no caso concreto, a existência de (i) habitualidade, (ii) pessoalidade, (iii) onerosidade e (iv) subordinação.
Cumpre notar que o requisito essencial para configuração da relação de emprego no âmbito previdenciário é a existência de subordinação, que, como regra geral, não se pode ser presumida3. Importante ressaltar que o mero cumprimento de normas administrativas ou obediência a cláusulas contratuais para fornecimento de relatórios, por exemplo, não se enquadra como subordinação4.
Lei 11.196/05Em 2005, a partir da redação do artigo 129 da lei 11.196/055, a legislação previdenciária passou a autorizar expressamente que pessoas físicas desenvolvam atividades (personalíssimas ou não) sob a forma de pessoa jurídica, devendo, nestes casos, todos os efeitos fiscais e previdenciários correspondentes seguir as disposições aplicáveis às pessoas jurídicas.
O dispositivo acima determina que as regras aplicáveis tanto para fins fiscais como previdenciários devem seguir as disposições previstas para pessoas jurídicas, somente se podendo desconsiderar a entidade jurídica se verificados os requisitos do artigo 50 do CC6, quais sejam, desvio de finalidade ou a confusão patrimonial.
Esse diploma trouxe considerável avanço na seara previdenciária, sobretudo ao dispor que, ao menos com relação à prestação de serviços intelectuais, científica, artística ou cultural, seria possível que pessoas físicas se valessem da roupagem de pessoas jurídicas.
É bem verdade que esta estrutura não poderia ser utilizada indistintamente para mascarar uma eventual relação empregatícia. Tanto o é que o CARF firmou entendimento7 que a contratação de pessoa jurídica (mesmo que unipessoais) para a prestação de serviços intelectuais é possível, mas encontra seu limite na relação de emprego. É dizer, o tribunal administrativo reconhece que essa estrutura é legítima, desde que não sirva para burlar o ordenamento jurídico e mitigar eventual vínculo de emprego.
Reforma trabalhistaOutro importante marco é o advento da lei 13.429/17 (“reforma trabalhista”), ocasião na qual houve o reconhecimento da licitude da terceirização da atividade-fim8. Em linhas gerais, a legislação passou a permitir a contratação de terceiros para serviços determinados e específicos, não fazendo distinção entre atividade-meio e atividade-fim.
Antes disso, com base na súmula 3319 do TST – segundo a qual a terceirização somente seria lícita e admitida para as atividades-meio – o CARF costumava desconsiderar pessoas jurídicas que realizassem a atividade-fim da empresa contratante, cobrando os tributos incidentes sobre essa “relação de emprego mascarada”.
Uma vez positivada a legalidade da terceirização da atividade-fim, surgiram diversos movimentos na esfera judicial requerendo a aplicação dos dispositivos que passaram a regulamentar o instituto, visto que a jurisprudência majoritária se posicionava em sentido oposto e não houve, com a alteração legal, a revogação expressa da súmula nº 331 do TST10.
Para dirimir a controvérsia que se estabeleceu, o STF, em sede de repercussão geral, decidiu pela constitucionalidade da terceirização da atividade-fim ao julgar, conjuntamente, a ADPF 324 e, em especial, o RE 958.252 (“Tema 725”), que pode ser indicado como o leading case do tema.
No julgamento do RE 958.252, prevaleceu o entendimento de que a terceirização possui amparo no princípio constitucional da livre-iniciativa, conforme artigo 170 da CF/1988. Inclusive, segundo o STF, a alteração promovida na legislação Reforma Trabalhista apenas confirmou a licitude da terceirização. Por sua vez, o STF também invalidou trechos da súmula 331 do TST que proibiam a terceirização da atividade-fim do tomador dos serviços.
Em síntese, com a positivação no ordenamento jurídica da legalidade da terceirização da atividade-fim, mediante a reforma trabalhista e o julgamento do leading case da matéria pelo STF, o argumento da vedação da terceirização da atividade-fim não poderia mais ser usado para descaraterização de relações jurídicas contratuais e para exigência de Contribuições Previdenciárias sobre os pagamentos efetuados aos prestadores de serviços.
MP 881/19
Por fim, destacamos a recente promulgação da MP 881/19 (famigerada “MP da Liberdade Econômica”). Como visto acima, o artigo 50 do CC11 sempre elencou como requisitos para desconsideração da personalidade jurídica o desvio de finalidade ou a confusão patrimonial.
A esse respeito, a MP da Liberdade Econômica, recentemente aprovada pelo Congresso Nacional, buscou traçar os contornos do desvio de finalidade, definida como a utilização dolosa da pessoa jurídica com o propósito de lesar credores e para a prática de atos ilícitos.
Outrossim, referida MP também assentou que a confusão patrimonial se caracteriza pela ausência de separação de fato entre os patrimônios, seja pelo cumprimento de forma repetitiva pela sociedade de obrigações dos sócios e administradores, seja pela transferência de ativos ou passivos sem contraprestações, ou por atos de descumprimento da autonomia patrimonial.
Ainda, a nova legislação destaca que não constitui desvio de finalidade a mera expansão ou a alteração da finalidade original da atividade econômica específica da pessoa jurídica12.
Frise-se que a desconsideração da personalidade jurídica de uma sociedade sempre foi – e ainda é – medida extrema que, assim como previsto no artigo 50 do CC, só pode ser autorizada quando verificada algumas hipóteses específicas previstas em lei13.
Todos os dispositivos que tratam da desconsideração da personalidade jurídica condicionam essa medida à efetiva comprovação de abuso de direito, excesso de poder, infração à lei, estatuto ou ao contrato social, desvio de finalidade, confusão patrimonial, dentre outros vícios que têm por base a má administração da sociedade.
Em resumo, com a evolução da legislação que tangencia o tema, esperamos um novo avanço, especialmente em termos de segurança jurídica, no que concerne à possibilidade de escolha, por parte das Companhias, de qual é o modelo de contração de pessoal mais adequado para a consecução do seu objeto social.
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1 - Considera-se empregado toda pessoa física que prestar serviços de natureza não eventual a empregador, sob a dependência deste e mediante salário.
2 - “NORMAS PROCEDIMENTAIS. DESCONSIDERAÇÃO PERSONALIDADE JURÍDICA E CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADOS EMPREGADOS. AUSÊNCIA DEMONSTRAÇÃO REQUISITOS RELAÇÃO EMPREGATÍCIA. IMPROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO.
De acordo com o artigo 229, § 2º, do Regulamento da Previdência Social RPS, aprovado pelo Decreto nº 3.048/99, restando devidamente constatada e comprovada a efetiva existência dos elementos constituintes da relação empregatícia entre o suposto “tomador de serviços” e os “prestadores de serviços”, poderá o Auditor Fiscal caracterizar o contribuinte individual como segurado empregado, ou mesmo promover a desconsideração da personalidade jurídica das empresas prestadoras de serviços, considerando seus sócios e/ou funcionários como empregados da tomadora.
No caso dos autos, da análise das razões da fiscalização, conjugada com a documentação trazida à colação, não restou comprovada/demonstrada a existência dos requisitos da relação laboral entre a autuada e os sócios e/ou funcionários das empresas prestadoras de serviços, que tiveram a personalidade jurídica desconsiderada, ou seja, não ocorrendo a perfeita subsunção do fato à norma, de maneira a amparar o lançamento.
Deve ser declarado improcedente o lançamento decorrente de caracterização de segurado empregado, quando o fisco não consegue se desincumbir do ônus de comprovar a ocorrência cumulativa da pessoalidade, onerosidade, subordinação e não eventualidade.
OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA PRINCIPAL, CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADO COMO EMPREGADO. PESSOAS JURÍDICAS UNIPESSOAIS PRESTADORAS DE SERVIÇO. SÓCIO. VÍNCULO FORMAL DE EMPREGO EM MESMO PERÍODO COM A RECORRENTE. LANÇAMENTO DEVIDO.
São segurados obrigatórios da Previdência Social, como empregado, as pessoas físicas que prestam serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como diretor empregado. No presente caso, segundo o Fisco, pessoas jurídicas prestavam serviço à empresa e seu sócio já era segurado empregado que lhe prestava serviço, em cargos de direção e/ou gerência, em período integral, ao mesmo tempo e com vínculo empregatício formalizado, registro em Carteira de Trabalho e Previdência Social (CTPS).”
(CARF, 3ª Câmara, 1ª Turma Ordinária, Acórdão nº 2301-004.222, Sessão de 6.11.2014)
3 - Especificamente quando se tratar de profissionais liberais – acima de tudo quando se cuidam de médicos plantonistas, é vedado ao fisco conjecturar que as atividades desenvolvidas pelos médicos seriam serviços prestados de forma habitual, pessoal e subordinada, caracterizando os, assim, como segurados empregados. Via de regra, não se presume a subordinação do médico. O reconhecimento do vínculo empregatício entre o Hospital e o profissional de medicina depende de prova cabal da subordinação (Conselho Administrativo de Recursos Fiscal, Acórdão nº 2301002.297, 3ª Câmara, 1ª Turma Ordinária, sessão de 24.8.2011).
4 - “(...) Nessa última hipótese, é bom dizer que não há impedimento em nosso ordenamento jurídico para a constituição de pessoa jurídica para a prestação de serviços médicos, sendo lícita a utilização da forma societária.
(...) 45.1 A par da participação integrativa do trabalhador na atividade da empresa, é necessária a demonstração adicional da existência de poder diretivo e disciplinar do empregador, afastando de vez a autonomia da atividade do trabalhador, ainda que tais requisitos não se configurem sob a forma clássica de ordens diretas voltadas à prestação de serviço.
46. Com o devido respeito aos que pensam diferente, o fato de o médico prestar serviços diretamente ligados à atividade fim do hospital, por si só, não leva ao reconhecimento do vínculo de emprego, até porque, nessa área médica, não é incomum a relação ocorrer de uma forma autônoma.
(...) 48. É frágil a proposta de descaracterizar a autonomia que usufruem os profissionais médicos pelo fato de fazerem parte do corpo clínico do hospital, submetendo-se às normas administrativas estabelecidas no regimento.
48.1 O respeito dos horários de consultas e exames agendados, assim como o cumprimento das normas administrativas emanadas pela entidade hospitalar, não são de molde a caracterizar a subordinação. Longe disto, porquanto o respeito às normas de organização interna básica é algo imprescindível ao funcionamento de qualquer instituição que presta serviços de saúde.
(...)52.2 De todo modo, mesmo constatada que a participação da pessoa jurídica tem caráter meramente formal, apenas restará configurado o vínculo empregatício se comprovada a subordinação jurídica na relação mantida entre tomador do serviço e sócio da sociedade médica.”(Conselho Administrativo de Recursos Fiscal, Acórdão nº 2401-004.412, 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Segunda Seção de Julgamento do CARF, data de julgamento 11.8.2016).
5 - Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais, inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da observância do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Código Civil.
6 - Redação vigente à época: “Art. 50. Em caso de abuso da personalidade jurídica, caracterizado pelo desvio de finalidade, ou pela confusão patrimonial, pode o juiz decidir, a requerimento da parte, ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no processo, que os efeitos de certas e determinadas relações de obrigações sejam estendidos aos bens particulares dos administradores ou sócios da pessoa jurídica.”
7 - “SERVIÇOS PRESTADOS POR PESSOA JURÍDICA. INTELIGÊNCIA DO ART. 129 DA LEI Nº 11.196/05. POSSIBILIDADE. A contratação de pessoa jurídica para a prestação de serviços intelectuais, mesmo em caráter personalíssimo, encontra seu limite na relação de emprego. Caracterizado o vínculo de emprego, em especial a subordinação, as disposições do artigo 9º da CLT embasam a desconsideração do negócio jurídico firmado.” (Conselho Administrativo de Recursos Fiscal, Acórdão nº 2201003.374, 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária /2ª Seção de Julgamento, sessão de 12.1.2017)
8 - Art.4º-A Considera-se prestação de serviços a terceiros a transferência feita pela contratante da execução de quaisquer de suas atividades, inclusive sua atividade principal, à pessoa jurídica de direito privado prestadora de serviços que possua capacidade econômica compatível com a sua execução
9 - “Súmula nº 331 do TST: CONTRATO DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. LEGALIDADE (nova redação do item IV e inseridos os itens V e VI à redação) - Res. 174/2011, DEJT divulgado em 27, 30 e 31.05.2011
I - A contratação de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-se o vínculo diretamente com o tomador dos serviços, salvo no caso de trabalho temporário (Lei nº 6.019, de 03.01.1974).
II - A contratação irregular de trabalhador, mediante empresa interposta, não gera vínculo de emprego com os órgãos da Administração Pública direta, indireta ou fundacional (art. 37, II, da CF/1988).
III - Não forma vínculo de emprego com o tomador a contratação de serviços de vigilância (Lei nº 7.102, de 20.06.1983) e de conservação e limpeza, bem como a de serviços especializados ligados à atividade-meio do tomador, desde que inexistente a pessoalidade e a subordinação direta.
IV - O inadimplemento das obrigações trabalhistas, por parte do empregador, implica a responsabilidade subsidiária do tomador dos serviços quanto àquelas obrigações, desde que haja participado da relação processual e conste também do título executivo judicial.
V - Os entes integrantes da Administração Pública direta e indireta respondem subsidiariamente, nas mesmas condições do item IV, caso evidenciada a sua conduta culposa no cumprimento das obrigações da Lei n.º 8.666, de 21.06.1993, especialmente na fiscalização do cumprimento das obrigações contratuais e legais da prestadora de serviço como empregadora. A aludida responsabilidade não decorre de mero inadimplemento das obrigações trabalhistas assumidas pela empresa regularmente contratada.
VI – A responsabilidade subsidiária do tomador de serviços abrange todas as verbas decorrentes da condenação referentes ao período da prestação laboral”.
10 - “Súmula nº 331 do TST:
CONTRATO DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. LEGALIDADE (nova redação do item IV e inseridos os itens V e VI à redação) - Res. 174/2011, DEJT divulgado em 27, 30 e 31.05.2011
I - A contratação de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-se o vínculo diretamente com o tomador dos serviços, salvo no caso de trabalho temporário (Lei nº 6.019, de 03.01.1974).
II - A contratação irregular de trabalhador, mediante empresa interposta, não gera vínculo de emprego com os órgãos da Administração Pública direta, indireta ou fundacional (art. 37, II, da CF/1988).
III - Não forma vínculo de emprego com o tomador a contratação de serviços de vigilância (Lei nº 7.102, de 20.06.1983) e de conservação e limpeza, bem como a de serviços especializados ligados à atividade-meio do tomador, desde que inexistente a pessoalidade e a subordinação direta.
IV - O inadimplemento das obrigações trabalhistas, por parte do empregador, implica a responsabilidade subsidiária do tomador dos serviços quanto àquelas obrigações, desde que haja participado da relação processual e conste também do título executivo judicial.
V - Os entes integrantes da Administração Pública direta e indireta respondem subsidiariamente, nas mesmas condições do item IV, caso evidenciada a sua conduta culposa no cumprimento das obrigações da Lei n.º 8.666, de 21.06.1993, especialmente na fiscalização do cumprimento das obrigações contratuais e legais da prestadora de serviço como empregadora. A aludida responsabilidade não decorre de mero inadimplemento das obrigações trabalhistas assumidas pela empresa regularmente contratada.
VI – A responsabilidade subsidiária do tomador de serviços abrange todas as verbas decorrentes da condenação referentes ao período da prestação laboral”.
“Art. 18. A personalidade jurídica do responsável por infração da ordem econômica poderá ser desconsiderada quando houver da parte deste abuso de direito, excesso de poder, infração da lei, fato ou ato ilícito ou violação dos estatutos ou contrato social. A desconsideração também será efetivada quando houver falência, estado de insolvência, encerramento ou inatividade da pessoa jurídica provocados por má administração.”
12 - “Art. 7º A Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Código Civil, passa a vigorar com as seguintes alterações:
“Art. 50. Em caso de abuso da personalidade jurídica, caracterizado pelo desvio de finalidade ou pela confusão patrimonial, pode o juiz, a requerimento da parte, ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no processo, desconsiderá-la para que os efeitos de certas e determinadas relações de obrigações sejam estendidos aos bens particulares de administradores ou de sócios da pessoa jurídica beneficiados direta ou indiretamente pelo abuso.
§ 1º Para fins do disposto neste artigo, desvio de finalidade é a utilização dolosa da pessoa jurídica com o propósito de lesar credores e para a prática de atos ilícitos de qualquer natureza.
§ 2º Entende-se por confusão patrimonial a ausência de separação de fato entre os patrimônios, caracterizada por:
I - cumprimento repetitivo pela sociedade de obrigações do sócio ou do administrador ou vice-versa;
II - transferência de ativos ou de passivos sem efetivas contraprestações, exceto o de valor proporcionalmente insignificante; e
III - outros atos de descumprimento da autonomia patrimonial.
§ 3º O disposto no caput e nos § 1º e § 2º também se aplica à extensão das obrigações de sócios ou de administradores à pessoa jurídica.
§ 4º A mera existência de grupo econômico sem a presença dos requisitos de que trata o caput não autoriza a desconsideração da personalidade da pessoa jurídica.
§ 5º Não constitui desvio de finalidade a mera expansão ou a alteração da finalidade original da atividade econômica específica da pessoa jurídica. ”
13 - Código de Defesa do Consumidor (Lei nº 8.078, de 11.9.1990)
“Art. 28. O juiz poderá desconsiderar a personalidade jurídica da sociedade quando, em detrimento do consumidor, houver abuso de direito, excesso de poder, infração da lei, fato ou ato ilícito ou violação dos estatutos ou contrato social. A desconsideração também será efetivada quando houver falência, estado de insolvência, encerramento ou inatividade da pessoa jurídica provocados por má administração.”
Lei das Sociedades Anônimas (Lei nº 6.404, de 15.12.1976)
“Art. 117. O acionista controlador responde pelos danos causados por atos praticados com abuso de poder.”
“Art. 158. O administrador não é pessoalmente responsável pelas obrigações que contrair em nome da sociedade e em virtude de ato regular de gestão; responde, porém, civilmente, pelos prejuízos que causar, quando proceder
I - dentro de suas atribuições ou poderes, com culpa ou dolo;
II - com violação da lei ou do estatuto.”
Lei Antitruste (Lei nº 8.884, de 11.6.1994)
“Art. 18. A personalidade jurídica do responsável por infração da ordem econômica poderá ser desconsiderada quando houver da parte deste abuso de direito, excesso de poder, infração da lei, fato ou ato ilícito ou violação dos estatutos ou contrato social. A desconsideração também será efetivada quando houver falência, estado de insolvência, encerramento ou inatividade da pessoa jurídica provocados por má administração.”
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*Cristiane I. Matsumoto é sócia do escritório Pinheiro Neto Advogados.
*Lucas Barbosa Oliveira é associado da área previdenciária do escritório Pinheiro Neto Advogados.
*Este artigo foi redigido meramente para fins de informação e debate, não devendo ser considerado uma opinião legal para qualquer operação ou negócio específico.
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