O regime de desoneração da folha de salários, instituído pela lei 12.546/11, determinou a substituição da contribuição previdenciária patronal de 20% incidente sobre a remuneração paga aos empregados/segurados contribuintes individuais pela contribuição previdenciária incidente sobre a receita bruta (CPRB) auferida pelas empresas de determinadas atividades.
Recentemente foi publicada a lei 13.161, de 31/8/15, que alterou a lei 12.546/11 para modificar a política de desoneração da folha de pagamentos e aumentar as alíquotas incidentes sobre a receita bruta das empresas de alguns setores. O regime passa a ser facultativo, sendo que as novas alíquotas (majoradas) só entrarão em vigor em dezembro de 2015, quando as empresas deverão fazer nova opção pelo Regime da Desoneração da Folha ou pelo recolhimento da contribuição previdenciária sobre a folha de salários, prevista nos incisos I e II, caput, do artigo 22 da lei 8.212/91.
Verifica-se que, quando da edição da lei 12.546/11, não houve a definição do conceito de receita bruta que deveria ser usado para a apuração da CPRB e não foi feita qualquer remissão à legislação de outro tributo. Neste sentido, pairaram algumas questões quanto à inclusão ou não de determinadas receitas na base de cálculo deste tributo, como é o caso da receita recorrente de exportação indireta.
Isto porque o artigo 149, parágrafo 2º, inciso I, da CF determina que as contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação. Não obstante, em alguns casos específicos, a abrangência desta imunidade tributária acaba sendo indevidamente reduzida.
Neste sentido, o artigo 170 da Instrução Normativa da Receita Federal do Brasil 971/09 (IN 971/09), ao tratar especificamente da contribuição ao SENAR, determina que não incidem as contribuições sociais sobre as receitas decorrentes de exportação de produtos, cuja comercialização ocorra a partir de 12 de dezembro de 2001, por força do disposto no inciso I do § 2º do art. 149 da CF, alterado pela EC 33, de 11 de dezembro de 2001.
No entanto, a IN 971/09 estabelece que essa imunidade aplica-se exclusivamente quando a produção é comercializada diretamente com adquirente domiciliado no exterior. É dizer, a receita decorrente de comercialização com empresa constituída e em funcionamento no País é considerada receita proveniente do comércio interno e não de exportação, independentemente da destinação que esta dará ao produto.
Especificamente quanto à Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), a alínea ‘a’ do inciso II do art. 9º da lei 12.546, de 2011 expressamente determina que não devem compor a base de cálculo da CPRB a receita decorrente de exportações, sendo que a própria lei, ao tratar a respeito do Reintegra — Regime Especial de Reintegração de Valores Tributários para as Empresas Exportadoras —, considerou expressamente como exportação as vendas feitas a empresas comerciais exportadoras.
No entanto, a IN 1.436/13, que dispõe sobre a CPRB, expressamente determinou que a receita bruta proveniente de vendas a empresas comerciais exportadoras compõe a base de cálculo da CPRB.
Em sentido oposto, importante destacar que tanto a lei 8.402/92, que trata de incentivos fiscais, quanto o decreto-lei 1.248/72 (artigos 1º e 3º), que dispõe sobre o tratamento tributário das operações de compra de mercadorias no mercado interno, para o fim específico da exportação, equiparam, para fins de tributação, as exportações indiretas às exportações diretas, desde que a empresa que adquire produtos do produtor-vendedor desenvolve a atividade de exportação como simples repassadora do produto.
Além disso, em casos relacionados à contribuição ao SENAR, existem precedentes favoráveis dos Tribunais Regionais Federais que reconhecem a inconstitucionalidade e ilegalidade da exigência de contribuições sociais incidentes sobre as receitas decorrentes das exportações indiretas.
Outrossim, a controvérsia tornou contornos maiores quando o STF, ao analisar o RExt 759.244, reconheceu a repercussão geral a respeito da aplicação ou não, da imunidade prevista no art. 149, §2º, I da CF, às exportações indiretas, isto é, aquelas intermediadas por Trading Companies.
Portanto, fica claro que a previsão no art. 3º, I, §1º, da IN 1.436/13, ao considerar que as vendas a empresas comerciais exportadoras compõe a base de cálculo da CPRB, ampliou a base de cálculo da CPRB, o que é vedado pelo princípio da legalidade tributária, razão pela qual é inconstitucional e ilegal. Nesse sentido, entendemos que é defensável que da base de cálculo da CPRB devem ser excluídas as receitas decorrentes de exportações diretas e indiretas.
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*Cristiane I. Matsumoto Gago, Marcela Martins Norris Nelsen e Lucas Barbosa Oliveira são sócia e associados, respectivamente, da Área Previdenciária do escritório Pinheiro Neto Advogados.
*Este artigo foi redigido meramente para fins de informação e debate, não devendo ser considerado uma opinião legal para qualquer operação ou negócio específico.
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