Comentários ao Acórdão Apelação n. 5009900-93.2017.4.04.7107/RS - Tribunal Regional Federal 4ª Região – TRF 4ª (2ª Turma, Rel. Des. Rômulo Pizzolatti, j. 11/12/2019).
Introdução
Nestes comentários pretendemos tratar da interpretação dada pelo Tribunal Regional Federal da 4ª região quanto à possibilidade de desconsideração de negócios jurídicos em virtude de planejamento tributário, sobretudo, à luz do art. 170, da Constituição Federal1, bem como arts. 1092, 1103, 116, parágrafo único4 e 149, VII5, do Código Tributário Nacional, a fim de avaliar se, eventual propósito de reduzir sua carga fiscal (elisão) poderia ser objeto de questionamento pelo Fisco Federal.
O caso concreto
Trata-se de recurso de apelação da União, a qual sustenta que houve a criação de pessoa jurídica meramente formal, desprovida de propósito negocial, a fim de reduzir artificial e ilicitamente a carga tributária quanto aos tributos IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e COFINS, além de contribuição previdenciária e Senar sobre a receita bruta
O caso concreto diz respeito à reorganização societária onde a empresa autuada (Transpinho Madeiras Ltda) sofreu cisão parcial para a constituição da empresa Saiqui Empreendimentos Imobiliários Ltda. Com referida reorganização, outros imóveis foram revertidos a título de aumento de capital social em nova cisão.
Ocorre, porém, que houve alienação posterior de tais imóveis pela empresa constituída em duas datas distintas.
Para a União, mediante alegação da fiscalização, as razões que justificavam a desconsideração da reorganização societária seriam:
"A justificativa para o proceder do contribuinte seria a sensível redução dos tributos incidentes na venda dos imóveis. Conforme narra o Fisco, os imóveis que, via cisão, saíram do patrimônio da Transpinho para compor o capital social da Saiqui eram indicados na contabilidade da Transpinho como ativo permanente imobilizado, caso em que a alienação ensejaria receita não operacional tributada nas alíquotas normais de IRPJ e CSLL, além da contribuição previdenciária do art. 25 da Lei nº 8.870, de 1994. Já a alienação via Saiqui, com objeto social de venda de imóveis, geraria receita operacional, submetida a tributação na sistemática do lucro presumido, de modo que o IRPJ e a CSLL incidiriam sobre base de cálculo bem menor (alíquotas dos tributos aplicadas sobre a base de cálculo presumida com coeficientes de 8 e 12%), além de mascarar o ganho de capital na alienação dos imóveis (cf. explicação no relatório fiscal do evento 1, out6, fls. 20-25).
As evidências da evasão fiscal apuradas pelo Fisco consistem basicamente em que: (I) a Saiqui está domiciliada no mesmo endereço da Transpinho, compartilha materiais e conta apenas com dois funcionários; (II) o valor obtido com a venda dos imóveis foi distribuído como lucro aos sócios, sem reinvestimento na empresa nem reposição de estoque, o que indicaria que os imóveis que integralizaram o capital social não serviram a viabilizar a operação da empresa; (III) desde sua constituição em 2005 até 2010, a Saiqui lançou como receita operacional apenas os valores decorrentes da venda desses imóveis, bem como receitas decorrentes da venda de madeira produzidas nos imóveis ainda não vendido".
Por sua vez, em defesa, alega o contribuinte:
"(I) a constituição da Saiqui para exercer a atividade de comércio de imóveis se deveu ao intuito de racionalizar a atividade empresarial da Transpinho para centrar-se em sua atividade de produção; (II) foram utilizados instrumentos lícitos na operação, sendo que a constituição de empresas é expressão da autonomia da vontade; (III) a Saiqui continua em atividade e realizou a venda de outros imóveis além dos recebidos nas cisões da Transpinho; (IV) a Saiqui mantém estoque de imóveis, tendo feito aquisições em 2008 e 2011 de imóveis que ainda não foram por si alienados; (V) a economia de tributos foi consequência da operação societária, e não sua finalidade precípua, tanto que da operação poderia ter resultado uma desvantagem tributária, caso em que o Fisco certamente não se importaria em tocar adiante a fiscalização; (VI) não há irregularidade no fato de duas empresas integrantes do mesmo grupo econômico compartilharem a mesma estrutura física".
Diante destes fatos, tem-se a avaliação da licitude ou ilicitude da reorganização societária a fim de avaliar se houve um planejamento tributário ou, de fato, caberia ao fisco desconsiderar a operação para tributá-la, sob alegação de suposta simulação.
A discussão jurídica em questão
Com relação ao precedente em análise temos como principal discussão jurídica: é possível ao fisco desconsiderar operações de reestruturação societária, como forma de planejamento tributário? Quais os limites jurídicos em tais operações? Reduzir carga fiscal, por si só, pode ser considera uma medida ilícita que permita ao fisco desconsiderá-la?
Nota-se que o precedente em análise tem como ponto principal os limites do planejamento tributário.
Julgamento no TRF. Razões de decidir
Em análise do julgamento do recurso de apelação, por votação unânime6, o Desembargador relator Rômulo Pizzolati, em breve síntese, traz como razões de decidir os seguintes argumentos:
(i) - "a fraude (simulação) deve, pois, (I) ocorrer no ato ou depois da ocorrência do fato gerador e (II) valer-se de meios ilícitos - o que também é enfatizado pelo tributarista Antônio Roberto Sampaio Dória ("Evasão e Elisão Fiscal" in ATALIBA, Geraldo (Coord.). Elementos de Direito Tributário. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1978, p. 452-53)";
(ii) "no caso ora examinado, a fraude (simulação)/sonegação consistiria na própria instituição, em 2005, da sociedade empresária Saiqui Empreendimentos Imobiliários Ltda., mediante cisão parcial da sociedade empresária Transpinho Madeiras Ltda. Já os fatos geradores - venda de imóveis incorporados à Saiqui pela cisão parcial da Transpinho, com pagamento de tributos a menos do que seria se houvessem sido vendidos pela própria Transpinho, antes da instituição da Saiqui - que teriam sido encobertos por essa fraude (simulação) ocorreram em 2006 e 2008. Bem por isso, salienta o auto de infração que A criação da Saiqui Empreendimentos Imobiliários foi um passo preparatório no caminho de venda desses imóveis. Além dessa inversão temporal - "fraude preparatória" -, observa-se que a criação da Saiqui Empreendimentos Imobiliários não constitui por si ilicitude";
(iii) –"a ideia em voga aponta para uma imediata desconfiança com práticas que visem à economia de tributos, idéia essa introjetada pelos órgãos responsáveis pela arrecadação tributária, que mediante um trabalho de convencimento bem elaborado, suprimiram da discussão a premissa de que parte o seu posicionamento, qual seja, a de que existiria a necessidade de um "propósito negocial" - ou seja, de alguma razão extratributária - nos arranjos e rearranjos societários. Trata-se, contudo, de evidente falácia, uma vez que a premissa é sim discutível, e o ardil foi colocá-la justamente fora de questionamentos";
(iv) –"Diz-se ser esse o ponto nodal para a solução do imbróglio justamente porque os órgãos fiscais, partindo da aparente pouca especificidade que marcaria a normatização do assunto no Direito brasileiro - erro evidenciado pelo apelido dado ao artigo 116, parágrafo único, do CTN: "norma geral antielisiva" -, entendeu possuir um salvo-conduto para o estabelecimento de critérios próprios para aferição do que seria um "planejamento tributário abusivo" - como é o caso da tal "ausência de propósito negocial" - residindo a controvérsia exatamente em saber se o Fisco tem ou não competência para agir dessa maneira";
(v) – ao mencionar os arts. 116 e 149, do Código Tributário Nacional, afirma que "Da leitura desses dispositivos, facilmente se percebe inexistir, como vinha sendo admitido sem maiores questionamentos, uma autorização genérica, ampla, inespecífica, para que a fiscalização desconsidere atos, negócios ou operações com base em critérios por ela aleatoriamente introduzidos, como o tal "propósito negocial", expressão aliás tão desprovida de conteúdo que poderia dar azo às mais diversas interpretações, até mesmo à interpretação de que a economia de tributos é em si um propósito negocial. Assim é que, como já referido anteriormente, está o Fisco autorizado a desconsiderar "planejamentos tributários", desde que, para a sua realização, empregue o contribuinte fraude, dolo ou simulação";
(vi) – "O volume de tributos economizado, a ausência de propósitos extratributários, ou qualquer outra circunstância que, a despeito de causar espécie à administração tributária, não seja proibida e, portanto, não reflita um ato ilícito, não pode ser considerada como causa justificadora do lançamento suplementar, impondo-se o respeito à liberdade que tem o contribuinte, no exercício da autonomia privada garantida no artigo 170 da Constituição Federal, de "reestruturar a exploração do seu capital da forma mais eficiente, inclusive sob a perspectiva fiscal" (evento 1 - out7, pág. 199). Diante de operações lícitas que venham sendo utilizadas pelos contribuintes "como substitutas não tributadas, ou ainda menos onerosas", ou bem o legislador edita norma casuística proibindo o emprego desse expediente específico (ou ainda impedindo a economia pretendida), ou bem o Estado se conforma com o montante pago, não sendo aceitável que o Fisco, a pretexto de reparar o que parece uma injustiça fiscal aos seus olhos, desconsidere tal "planejamento", porque é do Poder Legislativo, e não da administração pública (por mais elevados que sejam os seus propósitos), a competência para regular e interferir no exercício das liberdades econômicas e no patrimônio dos indivíduos";
(vii) – "a desconsideração de "planejamentos tributários" pela administração pública somente se legitima quando as operações empregadas forem dolosas, fraudulentas ou simuladas - cabendo ao legislador a edição de normas específicas que impeçam ou neutralizem eventual economia tributária quando o planejamento envolver atos lícitos, como no exemplo dado no trecho acima transcrito - a controvérsia passa a ser acerca da efetiva ocorrência do dolo, da fraude ou da simulação";
(viii) – "Como se pode observar das autuações que tem por base a prática de atos supostamente dolosos, fraudulentos ou simulados, há uma tendência à confusão e ampliação desses conceitos para além do seu significado legal, como se o seu conteúdo pudesse ser moldado de acordo com critérios discricionários eleitos pela fiscalização. Não é demais lembrar que a ausência do tal "propósito negocial" é um dos elementos de que usualmente se vale a Receita Federal para sustentar que os atos praticados pelo contribuinte são mera simulação para suprimir tributos. Mas será que essas circunstâncias tão caras ao Fisco realmente importam para que se caracterize o vício, ou se trata de mais uma dentre tantas outras mistificações envolvidas na praxe tributária?";
(ix) – "Não existindo um conceito constitucional de "simulação", está o legislador tributário autorizado a dar-lhe definição, conteúdo e alcance que lhe pareçam adequados. O fato, no entanto, é que não há, ao menos quanto à definição, lei nesse sentido, de tal maneira que o instituto deve ser empregado conforme os contornos dados pelo direito privado. O tema é tratado pelo artigo 167 do Código Civil";
(x) – "Em conclusão, portanto, a reorganização patrimonial realizada pelo contribuinte, quando levada a efeito por meio de negócios jurídicos e operações verdadeiros, ainda que tenha por resultado a economia de tributos, não autoriza o Fisco a desconsiderá-los, pois não existe - e nem poderia existir, porque ofenderia o artigo 170 da Constituição Federal - uma norma geral que obrigue o administrado a, frente à possibilidade de submeter-se a dois regimes fiscais, optar pelo mais gravoso. Trata-se de verdadeira liberdade econômica, somente restringível - e de maneira casuística - pelo legislador, nunca pela administração pública."
Importante, ainda, citar trecho de voto do Desembargador Sebastião Ogê Muniz, onde afirma que, com relação ao art. 116, parágrafo único, do Código Tributário Nacional, "Ainda não editada a lei destinada a regular a norma acima destacada. Logo, não poderia a autoridade fiscal tê-la aplicado".
Diante de tais razões de decidir, passaremos aos comentários do acórdão.
Análise da decisão
Este precedente trata de tema de grande relevância, ou seja, se planejamentos tributários, mesmo que tenham como propósito reduzir carga fiscal, poderiam no atual sistema tributário nacional ser objeto de desconsideração pelo Fisco.
A decisão proferida é muito explícita em reconhecer que a realização de negócios jurídicos e/ou reorganizações societárias, desde que realizados de forma anterior aos fatos geradores, seguindo os requisitos legais, em regra, não pode ser objeto de desconsideração pelo Fisco.
Isto somente seria possível, no caso concreto, à luz dos arts. 116, parágrafo único e 149, VII, do Código Tributário Nacional, quando houver prova de que a operação ou negócio jurídico se deu mediante simulação.
Todavia, simulação há de ser reconhecida, em respeito dos arts. 109 e 110, do Código Tributário Nacional, segundo o dispõe o art. 167, do Código Civil7.
Bem por isso, reconhece que o propósito do contribuinte de economizar tributos, desde que seja de forma lícita e sem simulação, não pode ser objeto de desconsideração pelo fisco, a fim de impor carga tributária mais onerosa.
Isto nos leva ao entendimento de que a teoria do propósito negocial ou da motivação extratributária não encontra fundamento em nosso sistema jurídico, não sendo requisito a ser imposto para fins de análise de licitude de um planejamento tributário.
De fato, este precedente nos parece ter razão. Trata-se da visão de planejamento tributário à luz da noção de elisão e evasão8.
Ao se falar na elisão e evasão é possível notar que elas estão vinculadas à noção de liberdade e previsão de lei.
Isto porque, a elisão reside na conduta do contribuinte que objetiva reduzir tributos mediante o emprego de negócio permitido ou não vedado por lei. Já a evasão, em contrapartida, enuncia a conduta que reduz a carga tributária mediante a violação da lei.
Trata-se, portanto, de averiguar a licitude ou ilicitude dos atos jurídicos. Se lícito, temos elisão; se ilícito, temos evasão fiscal.
Vê-se, assim, que há relação com a ideia do princípio da legalidade (art. 5º, inciso II, da CF/88), o qual dispõe que ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer senão em virtude de lei. De tal sorte, se inexiste lei ou vedação legal, é possível ao contribuinte auto-organizar seus negócios da maneira que lhe aprouver, sendo, inclusive, a redução de tributos uma forma importante de gerência de sua atividade empresarial.
Equivale dizer: não havendo impedimento legal, a conduta do contribuinte em reduzir tributos é considerada lícita, configurando a chamada elisão.
Além disso, juntamente com a noção de liberdade, é preciso lembrar que o art. 170, da Constituição Federal enuncia que a ordem econômica no Brasil está pautada pelo princípio da livre iniciativa.
A noção de elisão fiscal, pautada pela liberdade de conduta, desde que não vedada por lei, permite ao contribuinte, a seu critério, optar por procedimento em seus negócios que sejam menos onerosos, inclusive, sob o enfoque da economia de tributos, pois, é incisivo Alfredo Augusto Becker que: "todo indivíduo, desde que não viole regra jurídica, tem a indiscutível liberdade de ordenar seus negócios de modo menos oneroso, inclusive tributariamente"9. Isto porque,"seria absurdo que o contribuinte, encontrando vários caminhos legais (portanto, lícitos) para chegar ao mesmo resultado, fosse escolher justamente aquele meio que determinasse pagamento de tributo mais elevado"10.
Possível notar que somente se houver lei exigindo do contribuinte a adoção de uma determinada conduta este terá que optar pela via mais onerosa sob o aspecto da tributação11.
Entendendo que a conduta elisiva percorre o caminho da licitude, fácil notar que a evasão estará sempre pautada pelo afrontamento, direto ou indireto, da legislação. A noção de licitude e ilicitude, por conseguinte, é o principal critério distintivo entre a evasão e a elisão.
Cabe, lembrar, ainda, que não se pode sustentar para configurar a ilicitude e, desta maneira, a evasão fiscal, o simples fato de o contribuinte realizar operação que comporte redução de tributos ou sua desoneração.
A evasão e elisão não se distinguem pela economia ou não tributos, mas licitude ou ilicitude da conduta pela qual se busca tal efeito econômico. Portanto, há de se avaliar o comportamento do contribuinte e sua relação com o sistema jurídico.
A economia de tributos não é critério jurídico para se distinguir os institutos, de modo que se trata de verdadeiro direito subjetivo do contribuinte, se inexiste lei vedando, praticar procedimentos que melhor protejam seu patrimônio, lembrando que a norma tributária é uma exceção ao direito de propriedade e uma rejeição social.
Não é por outra razão que Gilberto Ulhôa Canto afirma que: "Se é certo que o cidadão deve fielmente contribuir para os gastos coletivos segundo as normas legais em vigor, não é menos certo que dele o Fisco não pode esperar pagamento de montante superior ao que a lei lhe impõe, eis que, pelo excesso o que haveria seria mera doação"12.
Portanto, não é possível se buscar conduzir à ilicitude (evasão fiscal) os procedimentos do contribuinte, por um discurso meramente ético e econômico, deixando de avaliar as imposições legais existentes, lembrando sempre da lição de Gazton Jéze no sentido de que: "Sempre que as partes usarem de um direito que a lei lhes faculta, não há fraude, ainda que o fisco sofra prejuízo"13.
Para existir a elisão, cabe esclarecer que, além de ser uma conduta lícita, é necessário que seja realizada antes da ocorrência do fato jurídico tributário (ou fato gerador), porque, se já houver a incidência tributária e, posteriormente, verificarmos alguma conduta no sentido de fugir à exigência do tributo, teremos a evasão fiscal. É denominado critério cronológico.
Ademais, é preciso avaliar em concreto se as operações realizadas, sob a aparência da licitude, não seriam simuladas, à luz do disposto na legislação do direito privado14, mais especificamente, o Código Civil.
A simulação, prevista no art. 167, do Código Civil, pode ser considerada, segundo Martinho Garcez, um “ato fictício com o propósito de encobrir ou dissimular a expressão real da vontade"15. Sendo que, segundo o autor, "visando efeito diverso do ostensivamente indicado, a simulação só é vício dos atos jurídicos quando acompanhada de fraude ou má fé"16.
Tem-se a simulação quando se encontra a finalidade de enganar terceiro, verificando uma "intencional divergência entre a vontade real e a vontade declarada das partes"17, como enuncia Orlando Gomes. Assim, "com a simulação, visa-se alcançar fim contrário à lei"18, configurando-se vício da causa19, onde o "contrato aparente chama-se contrato simulado; o outro, contrato dissimulado"20.
Na simulação, portanto, "podem as partes realizar o negócio para consecução de fins contra legem, mas o fim da simulação não ilícito em si"21. De tal sorte, a simulação pode ser absoluta ou relativa, sendo a primeira quando as partes querem que o contrato não produza efeitos típicos"22, ao passo que a segunda ocorre quando "ao lado do negócio simulado há um contrato dissimulado que disfarça sua verdadeira causa e seu conteúdo"23, existindo, por conseguinte, dois contratos "um aparente e outro real que é escondido do terceiro"24.
A simulação, portanto, está relacionada a um vício da vontade (ou para alguns de causa), eis que se pratica um ato com uma determinada aparência externa, ocultando-se (dissimulação) o real ato e finalidade querida.
Deste modo, não é vício de vontade ou simulação a simples pretensão do contribuinte de economizar tributos, inexistindo possibilidade de desconsiderar tais atos sob alegação de propósito negocial, tendo em vista a intepretação sistemática do texto constitucional (liberdade, legalidade e livre iniciativa) em conjunto com o Código Tributário Nacional (possibilidade de desconsideração somente no caso de simulação – arts. 116 e 149, CTN) à luz dos conceitos de direito privado de simulação (art. 109 e 110, CTN e 167, do Código Civil).
Em tais condições, revela esta decisão do Tribunal Regional Federal que o planejamento tributário é um direito do contribuinte previsto na Constituição Federal, a partir da liberdade e livre iniciativa, sendo possível sua restrição por meio de lei, à luz dos critérios estabelecidos pelo Código Tributário Nacional, o qual somente permite, por exceção, a desconsideração quanto houver a simulação (art. 116 e 149, CTN), assim considerada no caso concreto segundo o disposto na legislação de direito privado, mais especificamente no art. 167, do Código Civil, não cabendo interpretações ampliativas.
Logo, tal precedente esclarece que não há previsão legal para se desconsiderar planejamento tributário em virtude de mera economia tributária, valendo-se de institutos como o propósito negocial ou alegações semelhantes.
__________
1 "Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios".
2 "Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários".
3 "Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias".
4 - "Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (incluído pela Lcp nº 104, de 2001)".
5 - "Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:(...) VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação".
6 "AÇÃO ANULATÓRIA. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. DESCONSIDERAÇÃO DE OPERAÇÕES SOCIETÁRIAS. AUSÊNCIA DE SIMULAÇÃO. PROTEÇÃO À LIVRE INICIATIVA. HONORÁRIOS DE SUCUMBÊNCIA".
7 "É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma. § 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I – aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem; II – contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III – os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados".
8 CALCINI, Fábio Pallaretti. Parecer. Planejamento Tributário. Transformação de filial em pessoa jurídica. Vantagens Fiscais. Possibilidade. Revista Tributaria e de Finanças Públicas, v. 92, p. 289-330, 2010.; CALCINI, Fábio Pallaretti. JURISPRUDÊNCIA COMENTADA - CARF - PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO - CISÃO - EMPRESAS. REVISTA TRIBUTÁRIA E DE FINANÇAS PÚBLICAS, v. 134, p. 415-452, 2017.
9 - BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do Direito Tributário. 3. ed. São Paulo: Lejus, 1998. p. 136.
10 - BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do Direito Tributário. 3. ed. São Paulo: Lejus, 1998. p. 136.
11 - BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do Direito Tributário. 3. ed. São Paulo: Lejus, 1998. p. 136.
12 - CANTO, Gilberto Ulhôa. Elisão e Evasão "in" Cadernos de Pesquisas Tributárias. São Paulo: Resenha Tributária/CEU, 1988. p. 28. vol. 13.
13 - JÉZE, Gastón. Corus de Finances Publiques. Paris, 1938. p. 130 “apud” CANTO, Gilberto Ulhôa. Elisão e Evasão “in” Cadernos de Pesquisas Tributárias. São Paulo: Resenha Tributária/CEU, 1988. p. 32.vol. 13.
14 - Arts. 109 e 110, do Código Tributário Nacional.
15 - GARCEZ, Martinho. Das nulidades dos atos jurídicos. 5. ed. Anotada por Martinho Garcez Neto. Rio de Janeiro: Renovar, 1997. p. 183.
16 - GARCEZ, Martinho. Das nulidades dos atos jurídicos. 5. ed. Anotada por Martinho Garcez Neto. Rio de Janeiro: Renovar, 1997. p. 183. Segundo Silvio Rodrigues: "Negócio simulado, portanto, é aquele que oferece uma aparência diversa do efetivo querer das partes. Estas fingem um negócio que na realidade não desejam". (RODRIGUES, Silvio. Direito Civil. 26. ed. São Paulo: Saraiva, 1996. p. 220. v. 1.)
17 - GOMES, Orlando. Introdução ao Direito Civil. 12. ed. Atualizado por Humberto Theodoro Junior. Rio de Janeiro: Forense, 1997. p. 427.
18 - GOMES, Orlando. Introdução ao Direito Civil. 12. ed. Atualizado por Humberto Theodoro Junior. Rio de Janeiro: Forense, 1997. p. 427.
19 - Segundo Orlando Gomes: "A causa simulandi é o fim visado pelas partes disfarçado na simulação". GOMES, Orlando. Introdução ao Direito Civil. 12. ed. Atualizado por Humberto Theodoro Junior. Rio de Janeiro: Forense, 1997. p. 428.).
20 - GOMES, Orlando. Introdução ao Direito Civil. 12. ed. Atualizado por Humberto Theodoro Junior. Rio de Janeiro: Forense, 1997. p. 428.
21 - GOMES, Orlando. Introdução ao Direito Civil. 12. ed. Atualizado por Humberto Theodoro Junior. Rio de Janeiro: Forense, 1997. p. 428.
22 - GOMES, Orlando. Introdução ao Direito Civil. 12. ed. Atualizado por Humberto Theodoro Junior. Rio de Janeiro: Forense, 1997. p. 428.
23 - GOMES, Orlando. Introdução ao Direito Civil. 12. ed. Atualizado por Humberto Theodoro Junior. Rio de Janeiro: Forense, 1997. p. 428.
24 - GOMES, Orlando. Introdução ao Direito Civil. 12. ed. Atualizado por Humberto Theodoro Junior. Rio de Janeiro: Forense, 1997. p. 428.