Hoje discutiremos a aplicabilidade de dois antigos, porém extremamente relevantes institutos, a saber: a doação e o usufruto, os quais quando aliados adquirem papel fundamental no ordenamento jurídico, tendo em vista o planejamento sucessório na perspectiva da prevenção dos litígios. A doação com reserva de usufruto se corretamente aplicada é de extrema valia para o direito e para a economia, além de ser via adequada e célere para a proteção tanto do patrimônio familiar quanto do cidadão herdeiro adquirente de boa-fé, além de primar pela segurança e estabilidade das relações socioeconômicas brasileiras.

A figura jurídica em si da Doação com reserva de Usufruto é extremamente complexa, incidindo, inclusive, nas vendas bipartides, em que a pessoa já adquire doando e reservando o usufruto em um único negócio jurídico. Este, porém, não será tema de discussão neste artigo e nem o fenômeno da consolidação ou outras questões notariais e registrais complexas que afligem o profissional e o concursando.

Na atualidade, muito mais importante do que criar um patrimônio é saber preservá-lo e transmiti-lo por entre as gerações com o menor gasto econômico possível para proteger a geração subsequente. É sabido que os inventários e partilhas são fontes de grande empobrecimento por parte de herdeiros legatários, na medida em que o ônus tributário precisa ser quitado em prazo exíguo de uma única vez. Se houver litígio, o processo se arrastará por anos com uma série infindável de gastos com peritos e outros profissionais, além do desgaste pessoal e deterioração dos vínculos humanos e familiares. Por meio da Adoção do instituto em questão é possível evitar litígios, preservar fortunas, reduzir despesas e garantir o bem estar sócio familiar, de modo que o patrimônio adquirido em toda uma vida não se dissipe em conjunto com seu patriarca. Trata-se de uma ferramenta apta a ajudar o empresário na organização patrimonial e profissionalização do seu negócio, visando a transparência, a segurança, bem como a credibilidade perante o mercado.

Nessa linha de raciocínio, o Direito Material brasileiro (Direito Civil, Empresarial, Tributário e Legislação Extravagante) possui uma série de ferramentas que podem ser utilizados em favor do cidadão como instrumentos e parâmetros de manutenção perene, racional e governável do patrimônio adquirido, quer físico, quer por pessoa física ou jurídica, havendo forte preocupação nesta última, tendo em vista que um ou mais herdeiros podem não possuir o traquejo ideal para continuar os negócios. Por isso, é dever do titular original dos bens (normalmente genitores),como cidadãos, planejar a sua sucessão pós morten, primando pelo bem estar não só de sua família, mas da sociedade e do Estado como um todo.

A sucessão se traduz como um fenômeno importante para a coletividade na medida em que um determinado patrimônio pode se tornar indispensável à satisfação de interesses sociais inerentes à atividade econômica. Dentro da perspectiva da função social da empresa, o patrimônio empresarial de determinado grupo envolve não apenas o lucro dos seus proprietários e familiares, mas o interesse da coletividade inserida naquele contexto sócio econômico, como, por exemplo na manutenção das relações de trabalho. Logo, como cidadão, é dever do indivíduo preocupar-se com os reflexos de suas decisões perante a realização social da coletividade. Nesse contexto, a doação com reserva de usufruto é uma estratégia importante para a transmissão do patrimônio aos herdeiros reduzindo o impacto tributário, além de outros consectários sociais e nos negócios de forma geral.

A doação é disciplinada de forma meticulosa por nossa codificação civil e vem conceituada pelo artigo 533 do diploma mencionado como o contrato pelo qual uma pessoa, por liberalidade, transfere de seu patrimônio,bens ou vantagens para o de outra pessoa. O contrato de doação é essencialmente gratuito, inexistindo nele qualquer sinalagma à transferência dos bens do patrimônio do doador ao donatário. Apesar do Código utilizar o termo liberalidade, entende-se que o termo mais adequado seria gratuidade, uma vez que liberalidade pressupõe um interesse altruístico e na doação pouco importa a espécie de interesse que lhe deu nascimento ou se os motivos do doador eram de fato altruísticos ou totalmente egoísticos.

Assim, a doação será formal e solene no caso de doação de imóvel com valor superior a 30 salários-mínimos( artigo 108 do Código Civil), se inferior será formal embora não solene, ou seja, não será necessária escritura pública, bastando o instrumento particular, para satisfação do requisito formal. Apenas para bens móveis de pequeno valor, o artigo 541 preceitua que a doação dispensa a forma escrita, podendo ser celebrada verbalmente desde que seguida pela tradição, isto é, a entrega da coisa, o que caracteriza a doação manual.

Para a transmissão do bem imóvel incide um tributo denominado imposto de transmissão causa mortis e doação, um dos impostos mais antigos da história da tributação, havendo relatos de sua exigência em Roma sob a forma de vigésima sobre heranças e doações. O ITCMD (a sigla muda de Estado para Estado) é gerado pela transmissão da propriedade e de direitos (cessão) sobre quaisquer bens em caráter não oneroso, seja decorrente da morte ou da doação. Cabe ressaltar que deverá ser recolhido ao estado em que se localiza o bem. O artigo 155 da CF estabelece ser de competência dos Estados e do Distrito Federal a instituição do ITCMD, logo possui valor variável conforme o Estado, sendo por exemplo, em São Paulo e no Rio de Janeiro de 4%; em Minas Gerais pode chegar a 5%, existindo, portanto, alíquotas diferentes. Ao legislador estadual também é concedida a faculdade de eleger o responsável pelo tributo, no entanto se por ocasião da lavratura do instrumento público o tabelião não exigiu a prova de quitação do imposto de transmissão, ele responsabilizar-se-á pelo pagamento do tributo, uma vez que é obrigado por lei a exigir a prova de quitação.

No caso de bens imóveis, o momento do fato gerador é o do registro da escritura de transmissão, pois é o momento em que a transmissão de domínio se opera em relação a terceiros perante o Sistema Civil Registral (artigo 1245 do Código Civil) . Há quem sustente que reconhecer o registro do imóvel como fato gerador é reconhecer uma atividade estatal como fato gerador, retirando da autonomia privada tal mister, o que seria impossível. Por isso, é mais adequado interpretar que toda a formalidade tendente à transmissão dos direitos da propriedade, desde a lavratura da escritura até o registro na respectiva circunscrição imobiliária é fato gerador¹.

A base de cálculo de cobrança do ITCMD é a parte transmitida em conformidade com os arts. 12, §2º, item 4, e art. 31, §3º, item 1, do decreto Estadual 46.655/02, que prevê como base de cálculo o recolhimento apenas sobre a nua-propriedade e facultativamente seria possível o recolhimento sobre a integralidade do imóvel.

No entanto, como realizar a doação de um imóvel e manter o direito sobre o uso e fruição deste mesmo bem até a abertura da sucessão? Atualmente uma das formas mais frequentes e comuns de doações é a com reserva de usufruto, muito utilizada pelos pais visando evitar problemas futuros com a distribuição da herança, bem como com as despesas com inventário após o falecimento. Nesse contexto, alguns pais acabam doando seus bens ainda em vida a seus descendentes e para evitar qualquer ato de distribuição da nua-propriedade, impõe ainda a cláusula de inalienabilidade. É bom lembrar que caso ocorra a mera transmissão sucessória, o recolhimento tributário deverá ocorrer de uma só vez, o que poderá ser catastrófico para a transmissão sucessória.

O usufruto de bens é muito discutido em práticas comerciais e imobiliárias, embora poucos o interpretem adequadamente. Trata-se de um direito real sobre coisa alheia e Sílvio Venosa ensina que o usufruto é um direito real transitório que concede a seu titular o poder de usar e gozar durante certo tempo, sob certa condição ou vitaliciamente de bens pertencentes a outra pessoa, a qual conserva a substância do bem².

É importante salientar que as relações de fruição do Código Civil sempre tiveram em desuso, lembrando a enfiteuse, a anticrese e a constituição de renda. O Usufruto só não foi para o mesmo caminho porque passou a ser uma cláusula acessória no Contrato translativo de doação.

Desse modo, uma pessoa que doa um imóvel mas reserva a si o usufruto transmite a nua propriedade, ou seja, a propriedade despida dos poderes de usar e fruir, reservando a si tais poderes não conferidos, em observância ao princípio da exclusividade dominial. Também existe a possibilidade do proprietário restituir o usufruto a uma terceira pessoa, neste caso ele doará a propriedade despida para alguém e instituirá o usufruto a um terceiro. Trata-se do exemplo do pai que doa a propriedade nua para o filho, mas institui o usufruto para uma tia, por exemplo. Existem ainda outras figuras possíveis e que demonstram os vários poderes de oneração do titular dominial.

Ademais, o doador poderá gravar o bem doado com uma serie de cláusulas a fim de proteger o patrimônio da prole ou por outro motivo de justa causa. Para tanto, temos: (i) a cláusula de incomunicabilidade, em que o bem doado é transmitido somente ao donatário, logo, qualquer que seja o seu regime de bens, o bem doado não se comunicará ao cônjuge atual ou futuro; (ii) a cláusula de impenhorabilidade, por meio da qual o bem doado não poderá ser penhorado para garantia de pagamento futuro aos credores, mesmo que o donatário tenha contraído dívidas anteriores à doação ou venha a contraí-las posteriormente à doação; (iii) cláusula de inalienabilidade, em que o bem não poderá ser alienado, ademais a inalienabilidade poderá ser vitalícia ou temporária e por fim, (iv) a cláusula de reversão, na qual se o donatário falecer antes do doador, o bem doado retorna ao patrimônio do doador.

No caso concreto da escritura de doação com reserva de usufruto, incide o imposto de transmissão (ITCMD) somente sobre a doação da nua-propriedade, e não sobre o usufruto (reservado). Ao usufruto somente incidirá o imposto em determinados Estados quando de sua extinção. Neste caso, a escritura de doação com reserva de usufruto é cobrada como um ato principal e um ato acessório, sendo que este último terá a redução de 75% ou ¾ da tabela, nos termos do item 3.3. combinado com o item 3.5. das Notas Explicativas da Tabela de Emolumentos do Estado de São Paulo, ou seja, será cobrado um ato sobre a base de cálculo da nua-propriedade, e também 25% ou ¼ de ato da base de cálculo do usufruto. É bom lembrar que a maioria dos Estados adota modelo análogo.

No caso paulista, com o advento da lei 10.705 de 2000, o Estado ampliou o exercício de sua competência, passando a tributar a transmissão de qualquer bem ou direitos ocorrida por sucessão legítima ou testamentária, excluindo, portanto, as transmissões decorrentes de falecimento do titular de bens e direitos que não pertençam ao acervo hereditário e que não possam ser transferidos por força de testamento. Com efeito, não pode ser tributada em São Paulo a extinção do usufruto por morte do usufrutuário, bem como não deve ser aplicada a regra do denominado direito de acrescer nas doações que caracterizam a transmissão de bens e direitos, vez que não ocorrem por sucessão legítima ou testamentária. Logo, apesar da ampliação da competência tributária paulista, não houve o seu exercício absoluto.

Há que se admitir, no entanto, que talvez a não incidência do tributo no caso abordado não era a primeira opção do legislador, tendo em vista que a alínea "f" do inciso I, do art. 6º do RITCMD estabelece que fica isenta do imposto a transmissão "causa mortis", quando o nu-proprietário tiver sido o instituidor, permitindo, desse modo, a interpretação apriorística de que a isenção não incidirá quando o usufruto não tiver sido instituído pelo nu-proprietário. Entretanto, a alínea "f" da lista de isenções se torna letra morta, na medida em que pela regra geral, a hipótese de incidência do tributo se dá somente no caso de transmissões decorrentes da sucessão legítima e testamentária.

Conclui-se, dessa forma, que a doação com reserva de usufruto é uma ferramenta extremamente útil aos titulares de bens por que desejam livrar os descendentes da necessidade do inventário e da obrigação de pagar custos excessivos e abusivos. A doação com reserva de usufruto garante ainda ao titular, a manutenção dos poderes de uso e fruição da coisa, de sorte que poderá transmitir todo seu patrimônio desde que respeite o artigo 2018 do Código Civil. Dessa sorte, restará descartada a necessidade de realização de inventário, exceto, é claro, o chamado inventário negativo, pelo qual simplesmente se declara que não há nenhum bem em nome dos falecidos.

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¹SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 2011, p. 1036

²VENOSA, Sílvio de Salvo - Direito Civil: direitos reais. 8ª ed. - São Paulo: Atlas, 2008, p. 451.